COMENTARII CU PRIVIRE LA APLICAREA S.N.C.24

"PUBLICITATEA INFORMAŢIEI PRIVIND PĂRŢILE LEGATE"

Dispoziţii generale

1. Prezentele comentarii sînt elaborate în baza standardului naţional de contabilitate (S.N.C.) 24 "Publicitatea informaţiei privind părţile legate", aprobat prin ordinul ministrului finanţelor al Republicii Moldova nr.16 din 29 ianuarie 1999 şi intrat în vigoare începînd cu 15 aprilie 1999.

2. Obiectivul prezentelor comentarii îl constituie explicarea prevederilorS.N.C.24 "Publicitatea informaţiei privind părţile legate" ce ţin de modul de evaluare a operaţiunilor între părţile legate şi publicitatea informaţiei despre asemenea operaţiuni în rapoartele financiare ale întreprinderii-raportor.

Părţi legate şi caracteristica lor

3. Părţi legate - persoane juridice şi/sau fizice, una dintre care o poate controla pe cealaltă sau poate exercita asupra acesteia o influenţă notabilă la luarea de decizii financiare şi de gestiune, sau persoane juridice şi/sau fizice care se află sub controlul comun al întreprinderii principale (mamă) (S.N.C.24, paragraful 6).

4. Părţi legate faţă de întreprinderea-raportor sînt considerate (S.N.C.24, paragraful 4):

a) întreprinderile care în mod direct sau indirect (prin intermediari) controlează întreprinderea-raportor, sînt controlate de către aceasta sau se află cu ea sub controlul comun al întreprinderii principale. Controlul semnifică împuternicirea investitorului de a dirija politica financiară şi de producţie a întreprinderii investite şi prevede deţinerea a mai mult de 50% din cota de participaţie în capitalul statutar al acesteia.

Exemplul 1. S.A. "STEAUA" dispune de trei întreprinderi fiice. Cota de participaţie în capitalul statutar al fiecăreia din ele depăşeşte 50%. Una din întreprinderile fiice a procurat cota de participaţie în capitalul statutar al firmei "VIERUL" în mărime de 51%.

Conform condiţiilor din acest exemplu, părţi legate sînt S.A. "STEAUA" şi întreprinderile controlate direct sau indirect de către ea (întreprinderile fiice şi firma "VIERUL");

b) întreprinderile asociate, în care investitorul are influenţă notabilă la luarea deciziilor privind politica de producţie şi financiară. Influenţa notabilă presupune cota de participaţie a investitorului în mărime de la 20 pînă la 50% din capitalul statutar al întreprinderii investite.

Exemplul 2. Firma "TINA" deţine 40% din acţiunile S.A. "AVANTE". Prin urmare, întreprinderile numite se consideră părţi legate, întrucît firma "TINA" deţine peste 20% din acţiunile S.A. "AVANTE" şi poate să exercite asupra acesteia o influenţă notabilă la luarea deciziilor privind politica financiară şi de producţie;

c) persoane fizice care deţin peste 20% din capitalul statutar al întreprinderii-raportor.

Exemplul 3. O persoană fizică a procurat la licitaţie 18% din cota de participaţie în capitalul statutar al întreprinderii "LARA" şi 21% din acţiunile S.A. "DORINA".

În acest caz persoana fizică şi S.A. "DORINA" sînt părţi legate, deoarece persoana fizică deţine peste 20% din acţiunile S.A. şi poate să exercite influenţă notabilă asupra activităţii financiare şi de producţie a acesteia;

d) personalul de conducere, inclusiv directorii şi alţi conducători ai întreprinderilor, precum şi membrii apropiaţi ai familiilor lor, care are dreptul (poartă răspundere) să planifice, să gestioneze şi să controleze activitatea întreprinderii-raportor. Dreptul de a gestiona şi controla activitatea întreprinderii-raportor poate fi realizat prin deţinerea a peste 50% din capitalul statutar al acesteia.

Exemplul 4. Directorul firmei "CARINA" deţine 19%, soţia lui - 15, iar fiul - 18% din aporturile în capitalul statutar al acestei firme. Conform condiţiilor din acest exemplu, persoanele nominalizate şi firma "CARINA" sînt părţi legate, întrucît directorul şi rudele lui apropiate deţin o cotă de participaţie de peste 50% din capitalul statutar al acestei firme şi, prin urmare, pot să controleze politica financiară şi de producţie a acesteia.

Personalul de conducere poate fi parte legată cu întreprinderea-raportor chiar fără a deţine acţiunile acesteia (cota de participaţie în capitalul statutar), dacă el intră în componenţa Consiliului de directori sau a altor organe de conducere şi, în aşa mod, participă la elaborarea deciziilor în domeniul politicii financiare şi de producţie, la planificarea, gestionarea şi controlul activităţii întreprinderii.

Exemplul 5. Membrii conducerii şi Consiliului de directori al S.A. "CRAMA" nu deţin acţiunile acestei întreprinderi, dar sînt părţi legate faţă de aceasta, întrucît în virtutea obligaţiunilor de serviciu participă la luarea deciziilor privind politica financiară şi de producţie şi pot să influenţeze esenţial asupra îndeplinirii acestora.

5. Nu se consideră părţi legate (S.N.C.24, paragraful 5):

a) întreprinderile care au un director comun, dacă influenţa lui asupra activităţii economico-financiare a acestor întreprinderi în operaţiunile reciproce este nesemnificativă.

Exemplul 6. Întreprinderea "VICTOR" produce şi vinde panouri, iar firma "KOMIL" desfăşoară activitate editorială. Aceste întreprinderi sînt conduse de unul şi acelaşi director, care nu deţine cote de participaţie în capitalurile statutare ale acestora şi nu influenţează activitatea economico-financiară a întreprinderilor în operaţiunile reciproce efectuate de acestea. Prin urmare, întreprinderile menţionate nu se consideră părţi legate, cu toate că directorul acestora este parte legată cu fiecare din ele;

b) un beneficiar, furnizor, francisor, distribuitor sau agent general aparte cu care întreprinderea efectuează un volum considerabil de operaţiuni numai în baza unei anumite dependenţe economice.

Exemplul 7. Firma "TATIANA" a încheiat contracte privind livrarea materialelor cu fabrica de confecţii "NORD", care, la rîndul său, a încheiat contract cu distribuitorul "BORIS" privind vînzarea producţiei sale. Întreprinderile enumerate mai sus nu constituie părţi legate, întrucît operaţiunile economice între ele se efectuează numai în baza unei anumite dependenţe economice stabilite în baze contractuale;

c) alte părţi:

- companiile finanţatoare, care nu deţin cotă de participaţie în capitalul statutar al întreprinderii, dar îi acordă împrumuturi sau finanţează anumite proiecte.

Exemplul 8. Compania "REUT" acordă S.A. "AROMAT" un împrumut pentru construcţia căilor de acces la depozitele de produse finite ale acesteia. În acest caz compania "REUT" şi S.A. "AROMAT" nu sînt părţi legate, întrucît nici una dintre ele nu exercită control asupra activităţii altei părţi şi nu exercită influenţă notabilă la luarea deciziilor privind politica financiară şi de producţie;

- organele sindicale;

- serviciile comunale de stat;

- departamentele şi direcţiile guvernamentale ce efectuează operaţiuni cu întreprinderea, indiferent de faptul dacă acestea pot sau nu să restrîngă libertatea de acţiune a acestei întreprinderi, precum şi să influenţeze asupra deciziilor financiare şi economice luate de aceasta.

Exemplul 9. Fondul Social al Republicii Moldova efectuează operaţiuni cu diferite întreprinderi. Însă, indiferent de volumul operaţiunilor reciproce, Fondul Social şi întreprinderile cu care el are relaţii nu sînt părţi legate, întrucît fondul nu exercită controlul asupra activităţii acestor întreprinderi şi nu are influenţă notabilă asupra politicii financiare şi de producţie a lor.

Operaţiuni între părţi legate

6. Operaţiunile între părţi legate includ transferul de active sau obligaţii între părţile legate, indiferent de stabilirea mărimii valorii acestora (S.N.C.24, paragraful 6). Relaţiile între părţile legate se tratează ca o activitate comercială ordinară. De exemplu, întreprinderea, desfăşurînd o parte din activitatea sa prin întreprinderile fiice sau cele asociate, dobîndeşte cota în capitalul altor întreprinderi în scopul revînzării acesteia sau investirii în mărime suficientă pentru dobîndirea dreptului de control asupra activităţii acestor întreprinderi sau influenţei notabile asupra luării deciziilor financiare şi de producţie ale întreprinderii investite.

Exemplul 10. Firma "TINA" a procurat prin intermediul întreprinderii asociate "AVANTE" cota de participaţie în mărime de 25% din capitalul statutar al S.A."COSMOS" în scopul revînzării ulterioare a acesteia şi a investit de asemenea mijloace în mărime de 54% din capitalul statutar al unei companii de construcţie pentru a obţine dreptul de control asupra activităţii financiare şi de producţie.

7. Părţile legate pot să efectueze operaţiunii, care pentru părţile nelegate nu sînt raţionale din punct de vedere economic. În afară de aceasta, operaţiunile între părţile legate pot să se efectueze în volume neconvenabile pentru părţile nelegate (S.N.C.24, paragraful 8).

Exemplul 11. Întreprinderea fiică a importat în luna septembrie 1998 mărfuri în valoare de 20 000 $ la cursul de 5 lei pentru 1 $. La finele anului 1998 cursul unui dolar a constituit 9 lei, ceea ce a condus la majorarea datoriei faţă de furnizori pînă la 180 000 lei (20 000 х 9). În legătură cu preţul înalt la mărfuri vînzarea acestora este dificilă şi din această cauză de comun acord între părţi a fost luată decizia despre transmiterea mărfurilor şi obligaţiunilor respective întreprinderii principale. O atare operaţiune nu este raţională din punct de vedere economic nici pentru întreprinderea principală, nici pentru grupul de întreprinderi în ansamblu şi practic poate fi realizată numai între părţile legate.

8. Rezultatele activităţii economice şi situaţia financiară a întreprinderii pot fi influenţate de relaţiile dintre părţile legate chiar în cazul în care nu se efectuează operaţiuni cu participarea acestora (S.N.C.24, paragraful 9). De exemplu, întreprinderea principală după dobîndirea dreptului de exercitare a controlului asupra întreprinderii legate orizontal poate da indicaţii întreprinderii fiice de a înceta relaţiile cu fostul partener comercial, întrucît noua întreprindere fiică desfăşoară o activitate similară.

Exemplul 12. Întreprinderea fiică "BETA" realizează operaţiuni comerciale cu firma "NIKA", care nu este parte legată. Întreprinderea principală procură o nouă întrep-rindere fiică "VITA" care desfăşoară aceeaşi activitate comercială ca şi firma "NIKA". Dat fiind acest fapt, întreprinderea principală dă indicaţii întreprinderii fiice "BETA" să suspende operaţiunile comerciale cu firma "NIKA". Asemenea relaţii sînt posibile numai între părţi legate şi pot să influenţeze esenţial rezultatele financiare ale întreprinderii fiice "BETA" şi grupului de întreprinderi în ansamblu.

9. Una din părţile legate se poate abţine de la orice acţiuni ca rezultat al influenţei notabile pe care o exercită asupra ei altă parte. De exemplu, întreprinderea fiică poate să primească indicaţii de la întreprinderea principală să nu realizeze cercetări şi elaborări efectuate anterior sau care urmau să fie efectuate, însă de la care s-a renunţat, considerîndu-le iraţionale (S.N.C.24, paragraful 9).

Exemplul 13. Întreprinderea principală controlează întreprinderile fiice "ARINA" şi "VÎNTUL". Întreprinderea "ARINA" elaborează tipuri noi de produse.Întreprinderea "VÎNTUL" planifică realizarea unor cercetări de laborator similare în vederea ridicării calităţii produselor fabricate. Întreprinderea principală consideră că elaborările şi cercetările celei de-a doua întreprinderi fiice au o perspectivă mai mare şi de aceea dă indicaţii întreprinderii fiice "ARINA" să înceteze aceste cercetări, ceea ce poate conduce la înrăutăţirea situaţiei financiare a acesteia.

10. La transmiterea activelor sau obligaţiilor părţile legate pot să varieze într-o oarecare măsură mărimea valorii lor, ceea ce nu este caracteristic pentru operaţiunile efectuate între părţile legate (S.N.C.24, paragraful 10).

Exemplul 14. Întreprinderea principală "FELICIA" produce materiale de construcţie, costul efectiv al 1 t constituind 200 lei, iar preţul de vînzare - 350 lei. În cursul anului 1998 întreprinderea "FELICIA" a vîndut întreprinderilor fiice pentru necesităţi proprii 500 t de materiale la preţul de 270 lei pentru 1 t. Astfel de operaţiuni nu sînt convenabile din punct de vedere economic pentru întreprinderea principală şi sînt caracteristice numai pentru părţile legate.

Modul de evaluare a operaţiunilor

între părţile legate

11. Operaţiunile între părţile legate se evaluează în baza preţului de transfer. Preţul de transfer reprezintă preţul la care se transmit activele sau datoriile între părţile legate (S.N.C.24, paragraful 6).

Preţul de transfer se determină prin una din următoarele metode: valorii de piaţă comparabile, preţului de revînzare, consumurilor suplimentare (S.N.C.24, paragraful 11).

12. Metoda valorii de piaţă comparabile prevede evaluarea mărfurilor şi serviciilor transmise de o parte legată altei părţi la valoarea de piaţă a mărfurilor şi serviciilor similare. Metoda dată se utilizează în cazurile în care condiţiile de efectuare a operaţiunii sînt identice cu cele în care se efectuează operaţiunile comerciale ordinare. Această metodă poate fi utilizată, de asemenea, la determinarea mărimii finanţării părţilor legate (S.N.C.24, paragraful 12).

Exemplul 15. Firma "VIT" fabrică produse finite, costul efectiv unitar al cărora constituie 8 lei. Preţul de vînzare a produselor similare pe piaţă variază de la 11 pînă la 12 lei pentru o unitate.

Conform condiţiilor din acest exemplu, preţul de transfer la care firma "VIT" vinde producţia întreprinderilor fiice poate fi stabilit între 11-12 lei pentru o unitate.

13. Metoda preţului de revînzare se aplică la evaluarea activelor transmise de către o parte legată altei părţi pentru vînzarea ulterioară a acestora unei părţi independente. Conform acestei metode preţul de transfer este egal cu valoarea de piaţă a activelor transmise diminuată cu mărimea marjei. Marja reflectă suma, calculată pe o unitate de produs, care va permite întreprinderii ce vinde activele să acopere cheltuielile şi să obţină un profit acceptabil (S.N.C.24, paragraful 13).

Exemplul 16. Întreprinderea "VICA" fabrică produse finite, costul efectiv unitar fiind egal cu 600 lei. Preţul de piaţă al unei unităţi de produs constituie 1 000 lei. Conform datelor perioadelor de gestiune precedente adaosul la preţ, care permite părţii legate să-şi recupereze cheltuielile şi să obţină un profit acceptabil, constituie 25% sau 250 lei pentru o unitate de produs (1 000 x 0,25). Prin urmare, întreprinderea "VICA" poate să transmită producţia altei părţi legate la preţ de piaţă cu scăderea marjei, adică la preţul de transfer nu mai mic de 750 lei (1 000 - 250).

14. Metoda consumurilor suplimentare se aplică în cazul stabilirii preţului de transfer la mărfurile şi serviciile destinate necesităţilor de producţie şi altor necesităţi interne ale părţilor legate. Esenţa ei constă în faptul că la consumurile părţii legate furnizoare se adaugă un adaos acceptabil, mărimea căruia se determină în baza normei profitului întreprinderilor din ramurile similare (S.N.C.24, paragraful 14).

Exemplul 17. Firma "LUMEA" fabrică produse finite, costul efectiv unitar constituind 900 lei. Conform datelor întreprinderilor care fabrică şi vînd produse similare, norma profitului constituie 22%. Potrivit condiţiilor acestui exemplu, preţul de transfer se determină ca suma costului producţiei şi adaosului la preţ calculat în baza normei profitului şi constituie 1 098 lei + 900 + (900 x 0,22).

15. În unele cazuri ce ţin de operaţiunile între părţile legate mărimea valorică a activelor şi obligaţiilor poate să nu se stabilească, de exemplu, la prestarea gratuită a serviciilor de gestiune, prelungirea termenului de achitare a datoriei etc. (S.N.C.24, paragraful 15).

Exemplul 18. Firma "TINA" a acordat întreprinderii asociate S.A. "AVANTE" un împrumut în mărime de 50 000 lei cu o dobîndă anuală de 20% pe un termen de un an. La expirarea anului S.A. "AVANTE" nu a achitat împrumutul şi nu a plătit dobînzile aferente. Conform acordului reciproc dintre părţi termenul de achitare a împrumutului a fost prelungit încă pe un an fără perceperea penalităţii pentru întîrziere.

Publicitatea informaţiei

16. Întreprinderea publică în rapoartele financiare şi în anexele la acestea informaţii privind părţile legate în conformitate cu paragrafele 17 şi 18 ale S.N.C.24 "Publicitatea informaţiei privind părţile legate".

Data intrării în vigoare a comentariilor

17. Prezentele comentarii intră în vigoare la data publicării în Monitorul Oficial al Republicii Moldova.