Standardul naţional de contabilitate 9

"Contabilitatea consumurilor aferente lucrărilor de

cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare"

Introducere

1. Prezentul standard este elaborat în baza Standardului Internaţional de Contabilitate (S.I.C.) 9 "Consumuri de cercetare şi dezvoltare", aprobat de Comitetul S.I.C. în anul 1974 şi revizuit în anul 1993.

Obiectiv

2. Obiectivul prezentului standard îl constituie determinarea componenţei consumurilor aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare, stabilirea modului de constatare a acestora în calitate de activ sau cheltuieli (consumuri), de asemenea modul de contabilizare a acestor consumuri.

Domeniul de aplicare

3. Prezentul standard se extinde asupra tuturor persoanelor juridice şi fizice care desfăşoară activitate de întreprinzător şi sînt înregistrate în Republica Moldova, precum şi asupra filialelor, reprezentanţelor şi altor subdiviziuni structurale, situate atît pe teritoriul Republicii Moldova, cît şi peste hotarele ei.

4. Domeniul de aplicare al prezentului standard nu se extinde asupra consumurilor privind explorarea şi exploatarea zăcămintelor de petrol, de gaze şi de minerale în ramurile extractive, însă acesta este aplicabil pentru consumurile aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare efectuate în aceste ramuri.

Definiţii

5. În prezentul standard noţiunile utilizate semnifică:

Lucrări de cercetări ştiinţifice - cercetări (acţiuni) autentice şi planificate efectuate în scopul obţinerii unor cunoştinţe şi noţiuni ştiinţifice sau tehnice noi.

Lucrări de proiectare-experimentare - aplicarea performanţelor ştiinţifice şi a altor cunoştinţe la proiectarea şi planificarea unor modele, construcţii, mecanisme, produse, procese, tehnologii, sisteme şi servicii noi sau mai perfecţionate pînă la momentul producerii în masă sau utilizării acestora.

Consumuri aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare - consumuri, apariţia cărora este cauzată de efectuarea lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare.

Avantaj economic viitor - potenţialul întreprinderii alocat direct sau indirect în afluxul mijloacelor băneşti sau al echivalentelor acestora; potenţialul poate fi productiv, adică să constituie o parte a activităţii operaţionale a întreprinderii.

Risc - posibilitatea întreprinderii în procesul desfăşurării activităţii operaţionale de a suporta nu numai pierderi, ci şi de a obţine profit.

Amortizare - repartizarea sistematică a valorii amortizabile a activului pe toată durata de funcţionare utilă a acestuia.

6. În activitatea practică este greu de delimitat lucrările de cercetări ştiinţifice de lucrările de proiectare-experimentare. Exemple de lucrări care pot fi raportate la lucrările de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare:

a) lucrări aferente obţinerii cunoştinţelor şi a noţiunilor ştiinţifice şi tehnice noi;

b) căutarea direcţiilor de aplicare a cunoştinţelor ştiinţifice sau tehnice;

c) căutarea produselor sau tehnologiilor alternative posibile;

d) evaluarea produselor sau tehnologiilor alternative;

e) proiectarea şi construirea mostrelor şi modelelor experimentale, experimentarea acestora;

f) elaborarea posibilelor produse sau tehnologii noi sau mai perfecţionate;

g) proiectarea, construirea şi exploatarea instalaţiilor experimentale, care după dimensiunile sale nu sînt utile din punct de vedere economic pentru producţie;

h) elaborarea instrumentelor, dispozitivelor, matriţelor prin utilizarea tehnologiilor şi tehnicii noi.

7. Exemple de lucrări care sînt strîns legate cu activitatea de efectuare a lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare, dar care nu pot fi raportate la acestea:

a) întreţinerea tehnică la etapa iniţială a producţiei;

b) controlul calităţii producţiei în procesul de producţie, inclusiv testarea ei zilnică;

c) activitatea privind lichidarea defectelor apărute în procesul de producţie;

d) lucrări orientate spre îmbunătăţirea, extinderea, renovarea sau o altă perfecţionare a calităţii produselor existente;

e) aducerea caracteristicilor existente ale produselor în concordanţă cu cerinţele concrete sau necesităţile cumpărătorului ca o parte componentă a activităţii comerciale permanente a întreprinderii;

f) modificările sezoniere sau periodice ale aspectului exterior (design-ului) al produselor existente;

g) lucrări ordinare de proiectare şi construire a instrumentelor, mecanismelor, produselor şi modelelor;

h) activitatea legată de proiectarea şi construirea clădirilor şi construcţiilor speciale, utilajului, adică de construcţia, deplasarea, permutarea sau lansarea lor, cu excepţia clădirilor şi utilajului care se utilizează exclusiv pentru efectuarea unor proiecte concrete aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare.

Lucrări de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare

efectuate în baza contractului pentru alte întreprinderi

8. Întreprinderea poate efectua lucrări de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare pentru alte întreprinderi în baza contractului. Totodată, dacă potrivit condiţiilor contractului toate riscurile şi avantajele economice viitoare legate de efectuarea lucrărilor menţionate se transferă sau vor fi transferate altei întreprinderi, atunci întreprinderea care execută aceste lucrări trebuie să contabilizeze consumurile în conformitate cu cerinţele S.N.C.2 "Stocurile de mărfuri şi materiale", S.N.C.3 "Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii", S.N.C.6 "Particularităţile contabilităţii la întreprinderile agricole" şi S.N.C.11 "Contractele de construcţie". Întreprinderea care suportă riscurile şi avantajele economice viitoare rezultate din efectuarea lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare, la rîndul său, ţine evidenţa acestor consumuri în conformitate cu prezentul standard.

9. Dacă, conform condiţiilor contractului încheiat cu altă întreprindere, pentru care se efectuează lucrări de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare, riscurile şi avantajele economice viitoare nu se transferă sau nu vor fi transferate acesteia, atunci întreprinderea care execută lucrările specificate ţine evidenţa consumurilor în conformitate cu prezentul standard.

Există anumite criterii care indică că riscurile şi avantajele economice viitoare legate de efectuarea lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare, nu se transferă altei întreprinderi, dacă, conform condiţiilor contractului:

a) întreprinderea care execută lucrări de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare este obligată să recupereze mijloacele băneşti sau alte mijloace achitate de către altă întreprindere, indiferent de rezultatele lucrărilor specificate;

b) nu prevede ca întreprinderea care execută lucrări de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare trebuie să recupereze mijloacele băneşti sau alte mijloace achitate de către altă întreprindere, dar această recuperare poate fi solicitată la cererea altei întreprinderi sau dacă condiţiile apărute atestă posibilitatea acestei recuperări.

Componenţa consumurilor aferente lucrărilor de

cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare

10. În componenţa consumurilor aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare se includ următoarele articole:

a) retribuţiile salariaţilor care execută lucrări de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare, toate tipurile de premii conform sistemelor existente la întreprindere, diferite plăţi suplimentare;

b) contribuţiile pentru asigurările sociale şi medicale, fondul de pensii, fondul de stat pentru plasarea în cîmpul muncii din suma cheltuielilor privind retribuirea muncii;

c) valoarea materialelor şi materiilor prime utilizate la efectuarea lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi lucrărilor de proiectare-experimentare;

d) alte consumuri directe;

e) cota consumurilor indirecte de producţie aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare efectuate care se repartizează în conformitate cu S.N.C.2 "Stocurile de mărfuri şi materiale".

11. Modul de includere a cheltuielilor privind împrumuturile în componenţa consumurilor aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare se determină în conformitate cu abordarea alternativă admisibilă examinată în S.N.C.23 "Cheltuieli privind împrumuturile".

Constatarea consumurilor aferente lucrărilor de

cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare

12. Corelaţia dintre consumurile şi avantajele economice viitoare pe care întreprinderea le poate obţine din efectuarea lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare, determină modul de repartizare a consumurilor menţionate pe diferite perioade de gestiune. Dacă există probabilitatea că aceste consumuri vor genera ulterior avantaje economice viitoare şi pot fi evaluate cu un grad înalt de certitudine, atunci ele se constată în calitate de activ.

Abordarea recomandată de prezentul standard

13. Promovarea proiectelor lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare la etapa următoare permite întreprinderii să demonstreze în anumite cazuri posibilitatea obţinerii avantajelor economice viitoare din lucrările menţionate.

Avantajele economice viitoare care pot fi obţinute din lucrările de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare cuprind:

a) veniturile din vînzarea produselor rezultate din lucrările de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare;

b) micşorarea (economia) consumurilor în procesul de producţie. De exemplu, utilizarea proprietăţii intelectuale în procesul de producţie poate să diminueze consumurile de producţie viitoare, dar să nu majoreze veniturile viitoare;

c) alte avantaje rezultate din utilizarea de către întreprindere a produselor aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare.

Evaluarea avantajului şi a micşorării consumurilor se efectuează de către întreprindere de sine stătător în baza rezultatelor analizelor şi calculelor corespunzătoare.

14. Consumurile aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare se constată ca activ, dacă ele corespund tuturor criteriilor următoare:

a) suma consumurilor aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare poate fi determinată cu în grad înalt de veridicitate;

b) se poate demonstra posibilitatea tehnică de realizare a produselor sau a proceselor aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare;

c) întreprinderea are intenţia de a produce, vinde sau utiliza produsele sau procesele lucrărilor menţionate;

d) existenţa pieţei de desfacere pentru produsele sau procesele lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare; în cazul cînd se planifică utilizarea acestora în cadrul întreprinderii, dar nu pentru vînzare - să demonstreze utilitatea lor;

e) există resursele corespunzătoare sau acestea sînt accesibile pentru finisarea proiectelor sau produselor; se utilizează produsele sau procesele lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare şi acestea se livrează pe piaţă.

Exemplu. Întreprinderea "A" care desfăşoară activitate stomatologică are nevoie de un nou tip de material pentru protezarea dinţilor. Ea a încheiat contract cu întreprinderea "B" care execută lucrări de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare în acest domeniu şi este disponibilă de a produce acest material contra plată (criteriile а) şi b) de constatare). Pentru întreprinderea "A" acest contract este convenabil, deoarece poate atrage mai mulţi clienţi, şi, prin urmare, va avea posibilitatea (conform unor calcule aproximative) să-şi majoreze veniturile, luînd în consideraţie cheltuielile generale şi administrative şi cele de producţie corespunzătoare (criteriile с) şi d) de constatare). La finisarea acestui proiect întreprinderea "B" a prezentat lucrul efectuat, care îi convine întreprinderii "A" după toţi parametrii. Factura clientului prezentată a fost achitată pe seama mijloacelor existente la întreprinderea "A" (criteriul e) de constatare). Astfel, întreprinderea "A" constată acest proiect în calitate de activ, deoarece se respectă toate criteriile de constatare.

15. Criteriile de constatare a activului presupun aprecierea incertitudinilor care inevitabil însoţesc lucrările de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare. Din aceste considerente la determinarea sumei consumurilor aferente acestor lucrări constatate ca activ este necesar a ţine cont de principiul prudenţei, care, la rîndul său, nu va permite subevaluarea activului.

16. Uneori, pe măsura efectuării lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare, care au fost anterior constatate ca activ, apar condiţii, conform cărora întreprinderea nu este sigură că va obţine avantaje economice viitoare. În astfel de cazuri, consumurile ulterioare pentru efectuarea lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare, se constată ca cheltuieli în acea perioadă de gestiune, în care acestea au fost suportate de către întreprindere. Suma consumurilor menţionate constatate anterior ca activ trebuie să fie amortizată în conformitate cu paragrafele 20-24 din prezentul standard.

Exemplu. Întreprinderea "A" a consumat anumite mijloace la crearea unui tip nou de clei pentru linoleum. Acest proiect corespunde tuturor criteriilor de constatare a activului. Totodată, se presupunea că cleiul va poseda astfel de parametri cum sînt: calitatea absolut nouă; economic la utilizare; cost scăzut. Astfel, consumurile aferente proiectului specificat au fost capitalizate şi reflectate în componenţa activelor. Însă la sfîrşitul perioadei de gestiune s-a constatat că pe piaţă a apărut de peste hotare un nou tip de material de finisare - covrolin, fiind mai solicitat decît linoleumul. Cleiul, la rîndul său, era destinat numai pentru linoleum.

În acest caz, întreprinderea nu este sigură că va obţine avantaje economice viitoare din consumurile aferente creării cleiului, de aceea suma consumurilor perioadei de gestiune (mijloacele consumate pentru creare) trebuie să fie constatată ca cheltuieli în acea perioadă de gestiune, în care acestea au fost suportate, iar suma consumurilor aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare constatate anterior ca activ trebuie să fie amortizate în perioadele de gestiune viitoare.

În astfel de situaţii, la fel şi în cazurile cînd este greu de determinat dacă întreprinderea va obţine avantaje economice viitoare din efectuarea consumurilor aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare constatate anterior ca activ, se permite în prealabil de a constata consumurile menţionate ca cheltuieli anticipate. Şi numai la finisarea lucrărilor acestea pot fi constatate ca activ, dacă ele corespund tuturor criteriilor de constatare a activului prevăzute de paragraful 14 din prezentul standard.

17. Consumurile aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare, care nu corespund criteriilor de constatare a activului trebuie constatate ca cheltuieli în perioada de gestiune în care ele au fost suportate de către întreprindere. Contabilizarea acestor consumuri se efectuează în conformitate cu cerinţele S.N.C.2 "Stocurile de mărfuri şi materiale", S.N.C.3 "Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii" şi S.N.C.6 "Particularităţile contabilităţii la întreprinderile agricole".

18. Consumurile aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare, care corespund tuturor criteriilor de constatare a activului, prevăzute de paragraful 14 din prezentul standard, trebuie constatate ca activ nematerial.

Abordarea alternativă admisibilă

19. Consumurile aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare se constată ca cheltuieli în perioada în care acestea au fost suportate, în cazul în care întreprinderea nu este sigură că aceste consumuri vor genera avantaje economice viitoare. Astfel de consumuri nu trebuie să se constate ca activ în perioada viitoare, cu excepţia cazurilor prevăzute de paragraful 16 din prezentul standard. Contabilizarea lor se efectuează în corespundere cu cerinţele S.N.C.2 "Stocurile de mărfuri şi materiale", S.N.C.3 "Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii" şi S.N.C.6 "Particularităţile contabilităţii la întreprinderile agricole".

Exemplu. Întreprinderea "A" se ocupă cu crearea unui nou soi de cultură. Pentru cercetările respective din an în an se utilizează mijloace pentru salarizarea lucrătorilor încadraţi în cercetări, seminţe, materiale pentru efectuarea experimentelor şi alte consumuri necesare. Însă, întreprinderea "A" nu poate să determine, cînd aceste cercetări vor genera rezultatul dorit şi respectiv avantaje economice viitoare (peste 1 an sau peste 10 ani), de aceea întreprinderea "A" trebuie să constate toate cheltuielile (consumurile) aferente acestor cercetări ca cheltuieli în perioada de gestiune în care acestea au fost suportate.

Amortizarea consumurilor aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice

şi de proiectare-experimentare

20. Suma consumurilor aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare constatată ca activ trebuie să se amortizeze şi să se constate ca consumuri şi cheltuieli pe o bază sistematică, în conformitate cu schema de obţinere a avantajelor economice viitoare.

21. La determinarea sumei amortizării consumurilor aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare constatate ca activ în baza schemei de obţinere a avantajelor economice viitoare, este necesar de a lua în considerare:

a) veniturile (încasările) sau alte avantaje economice viitoare rezultate din vînzarea sau utilizarea produselor sau proceselor;

b) perioada de timp, în decursul căreia se prevede de a vinde sau a utiliza produsele sau procesele.

22. Uzura fizică şi morală a produselor rezultate din lucrările de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare creează incertitudini care limitează cantitatea produselor şi perioada de timp, în decursul căreia consumurile constatate ca activ trebuie să se amortizeze. Mai mult ca atît, de obicei, este greu de a determina avantajele economice viitoare ale produselor sau proceselor noi în limitele unei perioade scurte de timp. Din aceste motive consumurile aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare, de obicei, se amortizează în decursul unei perioade scurte de timp.

23. Calcularea amortizării consumurilor aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare constatate anterior ca activ se începe din luna următoare lunii constatării lor şi se efectuează în conformitate cu una din metodele specificate în S.N.C.13 "Contabilitatea activelor nemateriale": liniară (uniformă); soldului degresiv; în raport cu cantitatea de unităţi de produse fabricate (volumul de servicii).

24. În cazul utilizării activelor create în urma efectuării lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare pentru crearea altor active, amortizarea calculată se include în costul altui activ şi în valoarea de intrare a acestuia. De exemplu, consumurile aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare constatate ca activ se includ în costul stocurilor de mărfuri şi materiale, în cazul dacă acestea participă la producerea lor. Astfel, consumurile aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare, care au fost incluse în valoarea de intrare a altor active, se constată ca consumuri sau cheltuieli concomitent cu alte componente ale costului acestor active.

Diminuarea mărimii consumurilor aferente lucrărilor de

cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare

25. La sfîrşitul fiecărei perioade de gestiune se revizuieşte soldul neamortizat al consumurilor aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare constatat ca activ. În unele cazuri, soldul specificat poate depăşi avantajele economice viitoare corespunzătoare, în alte cazuri - poate să nu corespundă criteriilor de constatare a acestuia ca activ. De aceea mărimea consumurilor aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare constatată anterior ca activ trebuie să se micşoreze pînă cînd soldul neamortizat nu va fi acoperit pe seama avantajelor economice viitoare, adică pînă la momentul cînd mărimea acestor cheltuieli nu va corespunde criteriilor de constatare a activului, în conformitate cu paragraful 14 din prezentul standard.

26. În cazul cînd consumurile aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare nu corespund oricărui dintre criteriile de constatare a activului, soldul neamortizat al acestor consumuri trebuie să se caseze. Suma casării totale sau parţiale a consumurilor aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare trebuie să se constate ca cheltuieli în perioada de casare a soldului neamortizat a acestor consumuri.

27. Dacă condiţiile, ce au condus la casarea totală sau parţială a consumurilor aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare s-au modificat şi există dovezi că ele se vor păstra într-un viitor previzibil, atunci suma consumurilor menţionate casată în conformitate cu paragraful 26 din prezentul standard se restabileşte. Suma consumurilor aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare se restabileşte numai din suma consumurilor analogice, care vor fi recunoscute ca cheltuieli ale perioadei de gestiune. În caz contrar, aceste sume integral se casează şi se constată ca cheltuieli ale perioadei de gestiune curente. Suma restabilirii trebuie să fie micşorată cu mărimea amortizării, care urma să fie calculată în cazul în care n-ar fi fost casarea totală sau parţială. Această sumă a restabilirii trebuie să se constate ca micşorare a mărimii consumurilor aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare, constatate ca cheltuieli în perioada de gestiune.

Publicitatea informaţiei

28. Întreprinderile prezintă în rapoartele financiare:

a) politica de contabilitate referitor la consumurile aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare aprobată de întreprindere;

b) suma consumurilor aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare care a fost constatată ca activ sau cheltuieli în perioada de gestiune;

c) metodele utilizate de calculare a amortizării consumurilor aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare constatate ca activ;

d) durata de funcţionare utilă sau normele de amortizare utilizate pentru consumurile aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare constatate ca activ;

e) soldul neamortizat al consumurilor aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare, recunoscute anterior ca activ, la începutul şi sfîrşitul perioadei de gestiune, cu prezentarea consumurilor:

(i) constatate ca activ în corespundere cu paragraful 14 din prezentul standard;

(ii) casate în conformitate cu paragraful 26 din prezentul standard şi recunoscute ca cheltuieli în perioada cînd a avut loc casarea;

(iii) restabilite în conformitate cu paragraful 27 din prezentul standard.

29. Întreprinderea poate include de asemenea în rapoartele financiare descrierea activităţii sale privind lucrările de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare.

Dispoziţii tranzitorii

30. În cazul în care aplicarea prezentului standard va conduce la modificarea politicii de contabilitate, se încurajează corectarea de către întreprinderi a rapoartelor financiare ale acestora în conformitate cu S.N.C.8 "Profitul sau pierderea netă, erorile esenţiale şi modificările politicii de contabilitate". În caz contrar, întreprinderile trebuie să constate ca activ numai acele consumuri aferente lucrărilor de cercetări ştiinţifice şi de proiectare-experimentare, care au fost suportate după data intrării în vigoare a prezentului standard şi care corespund criteriilor de constatare a activului prevăzute în paragraful 14 din prezentul standard.

Data intrării standardului în vigoare

31. Prezentul standard intră în vigoare de la data de 1 ianuarie 2003.