STANDARDUL NAŢIONAL DE CONTABILITATE 31

"REFLECTAREA ÎN RAPOARTELE FINANCIARE A PARTICIPAŢIILOR

ÎN ACTIVITATEA DE ÎNTREPRINZĂTOR SUB CONTROL MIXT"

Introducere

1. Prezentul standard este elaborat în baza standardului internaţional de contabilitate 31 "Reflectarea în rapoartele financiare a participaţiilor în întreprinderile mixte", aprobat de Comitetul S. I. C. în anul 1993.

Obiectiv

2. Obiectivul prezentului standard îl constituie descrierea modului de reflectare a cotei de participaţie în diverse forme ale activităţii de întreprinzător sub control mixt, precum şi a activelor, datoriilor, veniturilor şi cheltuielilor activităţii de întreprinzător sub control mixt în rapoartele financiare ale participanţilor şi investitorilor acesteia, indiferent de structura şi forma unei astfel de activităţi.

Domeniul de aplicare

3. Prezentul standard se extinde asupra tuturor persoanelor juridice care desfăşoară activitate de întreprinzător, sînt înregistrate în Republica Moldova, au sediul atît pe teritoriul republicii, cît şi peste hotarele ei şi participă la diferite forme ale activităţii de întreprinzător sub control mixt.

Definiţii

4. Noţiunile utilizate în prezentul standard semnifică:

Activitate de întreprinzător sub control mixt - activitate desfăşurată în baza unui acord (contract) conform căruia două sau mai multe părţi desfăşoară activitate economico-financiară supusă unui control mixt.

Participant la activitatea de întreprinzător sub control mixt - una din părţile care a încheiat acordul (contractul) privind activitatea mixtă şi care exercită controlul mixt asupra acestei activităţi.

Investitor în întreprinderea sub control mixt - parte în întreprinderea sub control mixt care nu are dreptul să exercite control mixt asupra activităţii acestei întreprinderi.

Control mixt - controlul activităţii economico-financiare mixte exercitat de către participanţii la aceasta în conformitate cu acordul (contractul) încheiat. În acest caz nici un participant nu are dreptul controlului unilateral asupra activităţii de întreprinzător mixte.

Acord (contract) - înţelegerea dintre două sau mai multe părţi privind controlul mixt asupra activităţii de întreprinzător mixte.

Întreprindere sub control mixt - întreprindere distinctă, creată ca rezultat al activităţii de întreprinzător sub control mixt (asociaţie, societate cu responsabilitate limitată, societate pe acţiuni etc. ), în care fiecare participant deţine cota sa.

Activitate de întreprinzător sub control mixt cu active comune - formă a activităţii de întreprinzător mixtă în care participanţii deţin active comune utilizate în activitatea mixtă, fără crearea unei întreprinderi distincte pentru exercitarea acestei activităţi.

Activitate sub control mixt fără active comune - formă a activităţii de întreprinzător mixtă în care participanţii desfăşoară o activitate comună, fără a dispune de active comune şi fără a crea a oarecare întreprindere distinctă.

Influenţă notabilă - împuternicirea investitorului de a participa la luarea deciziilor privind politicile financiară şi de producţie ale întreprinderii investite, însă fără dreptul de control asupra acestor politici.

Influenţa notabilă prevede cota de participaţie în mărime de la 20 pînă la 50% din capitalul statutar al întreprinderii investite.

Metoda consolidării proporţionale - metodă de contabilizare şi prezentare a informaţiei financiare în raportul financiar centralizator al participantului la întreprinderea sub control mixt, conform căreia cota-parte a acestui participant în fiecare din activele, pasivele, veniturile şi cheltuielile întreprinderii sub control mixt se unesc "rînd cu rînd" cu posturile similare sau se reflectă într-un "rînd distinct".

Formele activităţii de întreprinzător sub control mixt

5. Activitatea de întreprinzător sub control mixt se desfăşoară în diverse forme şi structuri, avînd comune următoarele principii:

a) doi sau mai mulţi participanţi sînt legaţi printr-un acord (contract);

b) prin acord (contract) se stabileşte controlul mixt.

6. Acordul privind activitatea de întreprinzător sub control mixt este orientat spre soluţionarea unor probleme economice de producţie comune şi serveşte pentru satisfacerea intereselor tuturor participanţilor.

Acordul determină problemele soluţionarea cărora este deosebit de importantă pentru atingerea scopurilor activităţii de întreprinzător mixte şi care trebuie să fie aprobate de către toţi participanţii la activitatea de întreprinzător sub control mixt (dacă nu s-a ajuns la o înţelegere comună a tuturor participanţilor la acord, problema se consideră nesoluţionată şi votarea în aceste cazuri nu se admite). În diferite forme ale activităţii de întreprinzător sub control mixt se desfăşoară numai tipurile de activităţi prevăzute de acord. Acordul permite a delimita participaţiile în întreprinderile sub control mixt de investiţiile în întreprinderile asociate în care investitorul exercită o influenţă notabilă (S.N.C.28 "Contabilitatea investiţiilor în întreprinderile asociate").

7. Înţelegerea privind activitatea de întreprinzător sub control mixt poate fi înregistrată:

a) în cazul activităţii de întreprinzător sub control mixt cu active comune şi fără active comune:

- în acordul încheiat între participanţii la activitatea de întreprinzător sub control mixt sau

- în procesul-verbal al tratativelor (negocierilor) dintre participanţi;

b) în cazul întreprinderii sub control mixt:

- în statut sau în alte acte normative (regulamente) ale întreprinderii sub control mixt.

Acordul privind activitatea de întreprinzător sub control mixt, perfectat în scris în modul stabilit de legislaţia în vigoare, determină:

a) tipurile de activităţi şi durata acestora;

b) constituirea Consiliului de directori sau a altui organ similar de conducere a activităţii de întreprinzător sub control mixt şi stabilirea drepturilor de vot ale participanţilor la acord;

c) aporturile de capital ale participanţilor;

d) repartizarea între participanţii la acord a producţiei, veniturilor, cheltuielilor şi rezultatelor activităţii mixte.

8. Conducerea activităţii de întreprinzător sub control mixt este efectuată, conform acordului reciproc al participanţilor, de către unul din ei. Conducătorul nu controlează activitatea mixtă, ci acţionează în cadrul politicilor financiară şi economică la care au convenit participanţii la activitatea de întreprinzător sub control mixt în conformitate cu acordul. Conducătorul acţionează în baza delegaţiei semnate de ceilalţi participanţi la acord şi întocmite în conformitate cu legislaţia în vigoare.

9. Există trei forme principale ale activităţii de întreprinzător sub control mixt:

a) activitatea de întreprinzător sub control mixt fără active comune;

b) activitatea de întreprinzător sub control mixt cu active comune;

c) întreprinderea sub control mixt.

Primele două forme ale activităţii de întreprinzător sub control mixt nu prevăd crearea unei întreprinderi distincte, care ar fi persoană juridică, iar a treia formă - întreprinderea sub control mixt - este persoana juridică.

Activitatea de întreprinzător sub control mixt fără

crearea unei întreprinderi distincte

10. Activitatea de întreprinzător sub control mixt fără crearea unei întreprinderi distincte cuprinde următoarele tipuri de activităţi sub control mixt: fără active comune şi cu active comune.

11. Activitatea de întreprinzător sub control mixt fără active comune prevede utilizarea activelor şi altor resurse ale participanţilor la această formă de activitate mixtă, de exemplu, îmbinarea de către doi sau mai mulţi subiecţi a activităţii, resurselor, cunoştinţelor şi experienţei lor pentru producerea mixtă, marketing şi repartizarea producţiei. Fiecare participant al acordului efectuează diverse etape ale ciclului de producţie, utilizînd în acest scop activele proprii, suportă cheltuieli, consumuri proprii şi îşi onorează angajamentele asumate.

Acordul privind activitatea de întreprinzător sub control mixt fără active comune prevede, de obicei, metodele de repartizare între participanţi a veniturilor obţinute din vînzarea producţiei fabricate în comun şi a cheltuielilor suportate în comun. De exemplu, întreprinderea agricolă şi fabrica de conserve au încheiat un acord privind producerea în comun a sucului de mere. Fiecare participant suportă cheltuielile proprii şi primeşte o parte a venitului obţinut din vînzarea sucului, determinată în conformitate cu acordul.

12. Activitatea de întreprinzător sub control mixt cu active comune prevede controlul mixt şi deţinerea comună de către participanţi a activelor comune depuse sau procurate pentru desfăşurarea activităţii comune. Fiecare participant la o atare formă de activitate mixtă îşi primeşte cota sa din fabricarea şi/sau vînzarea producţiei, care a fost produsă utilizînd activele sub control mixt şi îşi asumă partea cheltuielilor comune suportate la care s-a convenit în acord. Fiecare participant la activitatea de întreprinzător sub control mixt cu active comune îşi controlează partea sa din avantajele economice viitoare prin intermediul cotei în activul sub control mixt. De exemplu, două sau mai multe întreprinderi exploatează împreună o conductă de gaze (petrol) sau o ramificaţie de cale ferată. Fiecare din ele utilizează conducta sau ramificaţia de cale ferată pentru transportarea producţiei proprii şi suportă partea cheltuielilor pentru exploatarea acestei conducte sau ramificaţii de cale ferată, la care s-a convenit anterior. Un alt exemplu îl constituie controlul exercitat de două întreprinderi asupra proprietăţii transmise în arendă curentă. În acest caz fiecare întreprindere primeşte o parte din plata pentru arendă şi suportă partea convenită în acord a cheltuielilor.

13. Participanţii la activitatea de întreprinzător sub control mixt fără active comune şi cu active comune nu ţin o contabilitate aparte şi nu întocmesc rapoarte financiare privind rezultatele activităţii mixte, deşi pot să pregătească rapoarte de gestiune în scopul evaluării rezultatelor unei astfel de activităţi. Totodată, fiecare participant la activitatea de întreprinzător sub control mixt fără active comune şi cu active comune ţine o contabilitate aparte a activelor, capitalului, datoriilor proprii şi întocmeşte rapoarte financiare conform formularelor prevăzute de S.N.C.5 "Prezentarea rapoartelor financiare" şi S.N.C.7 "Raportul privind fluxul mijloacelor băneşti". În anexele la raportul financiar anual referitor la cota sa de participaţie participantul reflectă:

1) în cazul activităţii de întreprinzător sub control mixt fără active comune:

a) cheltuielile suportate;

b) cota-parte a sa de venituri din vînzarea producţiei (mărfurilor) produse şi serviciilor prestate în comun;

2) în cazul activităţii de întreprinzător sub control mixt cu active comune:

a) cota-parte a sa în fiecare din activele sub control mixt (de exemplu, cota-parte în ramificaţia de cale ferată exploatată este contabilizată ca mijloc fix);

b) datoriile asumate ce rezultă din finanţarea cotei-părţi a sale de active;

c) datoriile asumate în comun cu alţi participanţi referitor la activele sub control mixt;

d) veniturile obţinute din vînzarea sau utilizarea cotei-părţi a sale de producţie fabricată în comun, precum şi cota-parte a sa în cheltuielile suportate de către întreprinderea sub control mixt;

e) orice cheltuieli suportate referitoare la cota sa de participaţie în activitatea de întreprinzător sub control mixt, de exemplu, cheltuielile aferente finanţării cotei de participaţie în activele comune şi vînzării cotei-părţi a sale de producţie fabricată în comun.

14. În cazul în care participantul la activitatea de întreprinzător sub control mixt fără active comune sau cu active comune face parte dintr-un grup de întreprinderi, în raportul financiar consolidat întocmit de întreprinderea mamă a acestui grup în conformitate cu S.N.C.27 "Rapoartele financiare consolidate şi contabilitatea investiţiilor în întreprinderile fiice" nu este necesară efectuarea rectificărilor sau a altor proceduri consolidate referitoare la articolele enumerate în paragraful 13 al prezentului standard.

Întreprinderea sub control mixt

15. Întreprinderea sub control mixt, spre deosebire de activitatea de întreprinzător sub control mixt fără active comune şi cu active comune, este o persoană juridică asupra activităţii economice a căreia, conform acordului între participanţii acesteia se stabileşte un control mixt.

16. Întreprinderea sub control mixt este creată pe seama mijloacelor băneşti şi altor resurse ale participanţilor la acord. Aceste aporturi se reflectă în rapoartele financiare ale fiecărui participant ca investiţii în întreprinderea sub control mixt.

17. Întreprinderea sub control mixt deţine active proprii, îşi asumă datorii, suportă cheltuieli şi obţine venituri.Ea poate să încheie contracte în numele său şi să atragă capital pentru finanţarea activităţii sale. Fiecare participant are dreptul la o parte din rezultatele activităţii întreprinderii sub control mixt. Unele întreprinderi sub control mixt prevăd, de asemenea, divizarea produsului finit al activităţii mixte. De exemplu, două întreprinderi îşi îmbină activitatea într-un domeniu concret prin transferarea activelor şi datoriilor într-o întreprindere sub control mixt.

18. Întreprinderea sub control mixt, spre deosebire de activitatea de întreprinzător sub control mixt fără active comune şi cu active comune, ţine contabilitatea, întocmeşte şi prezintă raportul financiar ca persoană juridică în conformitate cu S.N.C.5 "Prezentarea rapoartelor financiare" şi S.N.C.7 "Raportul privind fluxul mijloacelor băneşti".

Reflectarea în raportul financiar centralizator al participantului

a cotei de participaţie în întreprinderea sub control mixt

19. Participantul la întreprinderea sub control mixt în afară de raportul financiar distinct întocmeşte raportul financiar centralizator, în care generalizează rezultatele activităţii sale şi reflectă cota sa de participaţie în întreprinderea sub control mixt.

20. În întreprinderea sub control mixt fiecare participant îşi controlează cota-parte a viitoarelor avantaje economice prin cota de participaţie în activele şi datoriile întreprinderii date. La reflectarea în raportul financiar centralizator a cotei sale de participaţie în întreprinderea sub control mixt participantul trebuie să dezvăluie clauzele acordului. Acestea se reflectă în raportul centralizator atunci cînd participantul prezintă informaţia despre cota-parte a sa în activele, datoriile, veniturile şi cheltuielile întreprinderii sub control mixt prin metoda consolidării proporţionale.

21. Bilanţul centralizator al participantului la întreprinderea sub control mixt cuprinde cota-parte a activelor pe care aceasta le controlează în comun cu alţi participanţi şi cota-parte a datoriilor pentru care ei poartă răspundere comună. Raportul centralizator privind rezultatele financiare ale participantului cuprinde cota-parte a veniturilor şi cheltuielilor lui în întreprinderea sub control mixt. Modul de aplicare a metodei consolidării proporţionale este similar cu modul de consolidare a investiţiilor în întreprinderile fiice descris în S.N.C.27 "Rapoartele financiare consolidate şi contabilitatea investiţiilor în întreprinderile fiice".

22. Consolidarea proporţională se efectuează prin unul din următoarele procedee:

a) unirea de către participantul la întreprinderea sub control mixt a cotei-părţi a sale în activele, datoriile, veniturile şi cheltuielile acestei întreprinderi cu posturile similare în rapoartele sale financiare centralizatoare "rînd cu rînd", de exemplu, în cazul întocmirii bilanţului centralizator la stocurile de mărfuri şi materiale ale participantului se adaugă cota-parte a stocurilor de mărfuri şi materiale sub control mixt; la valoarea mijloacelor fixe ale participantului se adaugă cota-parte a valorii mijloacelor fixe sub control mixt; sau

b) includerea de către participantul la întreprinderea sub control mixt în rapoartele financiare centralizatoare a unor posturi distincte pentru reflectarea cotei-părţi în activele, datoriile, veniturile şi cheltuielile întreprinderii sub control mixt. De exemplu, în "posturi distincte" este reflectată valoarea stocurilor de mărfuri şi materiale ale participantului şi cota-parte în valoarea stocurilor de mărfuri şi materiale sub control mixt.

Întreprinderea alege autonom unul din procedeele consolidării proporţionale menţionate, întrucît ambele se soldează cu aceleaşi rezultate.

23. Aplicarea metodei consolidării proporţionale exclude achitarea reciprocă a activelor şi datoriilor, veniturilor şi cheltuielilor.

24. Participantul la întreprinderea sub control mixt aplică metoda consolidării proporţionale pînă în momentul cînd pierde dreptul controlului mixt asupra acesteia, de exemplu, în cazul în care el îşi vinde cota-parte în întreprinderea sub control mixt sau atunci cînd factori externi limitează activitatea întreprinderii sub control mixt astfel încît aceasta nu-şi mai poate atinge scopurile.

25. În cazul în care unul din participanţii întreprinderii sub control mixt începe să exercite controlul asupra acestei întreprinderi, ultima devine întreprindere fiică a participantului respectiv. Cota de participaţie în întreprinderea dată, începînd cu data respectivă, se contabilizează în conformitate cu S.N.C.27 "Rapoartele financiare consolidate şi contabilitatea investiţiilor în întreprinderile fiice".

26. Metoda consolidării proporţionale nu se aplică dacă:

a) cota de participaţie în întreprinderea sub control mixt se procură şi se deţine exclusiv în scopul vînzării ulterioare a acesteia în viitorul apropiat;

b) întreprinderea sub control mixt funcţionează în condiţiile unor restricţii stricte pe termen lung, care diminuează considerabil posibilităţile acesteia de a transfera mijloace participantului la această întreprindere mixtă.

În ambele cazuri participantul la întreprinderea sub control mixt îşi reflectă cota de participaţie în întreprinderea sub control mixt în cauză în conformitate cu S.N.C.25 "Contabilitatea investiţiilor".

Operaţiuni între întreprinderea sub control

mixt şi participanţii acesteia

27. În procesul activităţii între participanţii la întreprinderea sub control mixt şi însăşi întreprinderea sub control mixt apar operaţiuni ce ţin de vînzarea sau predarea activelor. Dacă participantul depune (sau vinde) activele sale în întreprinderea sub control mixt, veniturile şi cheltuielile din aceste operaţiuni se constată în conformitate cu S.N.C.18 "Venitul" şi S.N.C.3 "Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii". În cazul în care dreptul de proprietate asupra activelor, precum şi riscurile şi recompensele considerabile legate de deţinerea acestor active au fost transferate de la participantul la întreprinderea sub control mixt acestei întreprinderi, participantul constată numai acea parte a profitului care se referă la cotele de participaţie ale celorlalţi participanţi în întreprinderea sub control mixt. În cazul în care depunerea (sau vînzarea) activelor de către întreprinderea dată relevă o diminuare a valorii activelor curente (valorii realizabile nete) sau o reducere (cu excepţia celei temporare) a valorii de bilanţ a activelor pe termen lung, participantul la întreprinderea sub control mixt constată toate pierderile din operaţiunea numită, ceea ce este condiţionat de necesitatea respectării principiului prudenţei.

28. În cazul procurării activelor întreprinderii sub control mixt de către unul din participanţii la aceasta, ultimul constată cota-parte a profitului în întreprinderea sub control mixt din această operaţiune numai după revînzarea activelor numite unei părţi independente. Dacă în urma unei asemenea tranzacţii întreprinderea sub control mixt a suportat pierderi, participantul constată cota-parte a sa din pierderi în acelaşi mod ca şi profitul. Dacă, însă, pierderile reprezintă diminuarea valorii realizabile nete a activelor curente sau o reducere (cu excepţia celei temporare) a valorii de bilanţ a activelor pe termen lung, acestea se constată imediat după realizarea operaţiunii.

Reflectarea în rapoartele financiare ale investitorilor a cotei de

participaţie a acestora în întreprinderea sub control mixt

29. Investitorul întreprinderii sub control mixt reflectă în rapoartele financiare cota de participaţie pe care o deţine în această întreprindere în conformitate cu:

a) S.N.C.25 "Contabilitatea investiţiilor", dacă investitorul nu exercită o influenţă notabilă asupra întreprinderii sub control mixt, şi

b) S.N.C.28 "Contabilitatea investiţiilor în întreprinderile asociate", atunci cînd investitorul exercită o influenţă notabilă asupra întreprinderii sub control mixt.

Conducătorii întreprinderilor sub control mixt

30. Unul sau mai mulţi participanţi ai întreprinderii sub control mixt pot să acţioneze în ea în calitate de conducător sau administrator. Partea, care îndeplineşte rolul de conducător, primeşte recompense pentru îndeplinirea funcţiilor administrative şi le reflectă în raportul său distinct privind rezultatele financiare ca venit (în conformitate cu S.N.C.18 "Venitul"). Întreprinderea sub control mixt contabilizează această recompensă ca cheltuieli conform S.N.C.3 "Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii" şi o reflectă în Raportul privind rezultatele financiare.

Publicitatea informaţiei

31. Participantul la activitatea de întreprinzător sub control mixt în anexa la rapoartele financiare dezvăluie:

a) în conformitate cu S.N.C.10 "Eventualităţi şi evenimente ale activităţii economice care survin după data de întocmire a bilanţului", următoarele datorii imprevizibile aferente participării la activitatea de întreprinzător sub control mixt, separat de celelalte datorii imprevizibile:

- orice datorii imprevizibile suportate de participantul la activitatea de întreprinzător sub control mixt referitoare la cota de participaţie în această activitate şi la cota de participaţie în fiecare datorie imprevizibilă suportată în comun cu alţi participanţi;

- cota-parte a sa de datorii imprevizibile în activitatea de întreprinzător sub control mixt pentru care el, posibil, poartă răspundere;

- datoriile imprevizibile apărute în legătură cu faptul că participantul la activitatea de întreprinzător sub control mixt poartă răspundere pentru datoriile altor participanţi la această activitate;

b) în conformitate cu S.N.C.5 "Prezentarea rapoartelor financiare", în anexă la rapoartele financiare următoarele datorii aferente participării la întreprinderea sub control mixt, separat de alte datorii:

- orice datorii ale participantului la întreprinderea sub control mixt referitoare la finanţarea cotei de participaţie în întreprindere şi la cota-parte a datoriilor de finanţare, care au apărut concomitent şi faţă de alţi participanţi la întreprinderea sub control mixt;

- cota-parte a sa de datorii pentru finanţarea întreprinderii sub control mixt propriu-zise.

32. Participantul la activitatea de întreprinzător sub control mixt prezintă lista şi descrierea cotelor de participaţie ale acestuia în formele activităţii de întreprinzător sub control mixt în care el exercită o influenţă notabilă şi cota sa de participaţie în întreprinderea sub control mixt. Participantul la întreprinderea sub control mixt, care reflectă în rapoartele financiare cota sa de participaţie într-o astfel de întreprindere prin metoda consolidării proporţionale "rînd cu rînd", dezvăluie sumele totale ale activelor curente şi pe termen lung, ale datoriilor pe termen scurt şi pe termen lung, veniturilor şi cheltuielilor aferente cotelor de participaţie în întreprinderea sub control mixt.

Data intrării standardului în vigoare

33. Prezentul standard intră în vigoare la data publicării în Monitorul Oficial al Republicii Moldova.