STANDARDUL NAŢIONAL DE CONTABILITATE 2

"STOCURILE DE MĂRFURI ŞI MATERIALE"

Introducere

1. Prezentul standard este elaborat în baza standardului internaţional de contabilitate 2 "Stocurile de mărfuri şi materiale", adoptat de Comitetul S.I.C. în anul 1975 şi revizuit în anul 1993.  

Obiectiv

2. Obiectivul prezentului standard îl constituie stabilirea regulilor de evaluare a stocurilor de mărfuri şi materiale (S.M.M.), calculare a costului acestora şi de reflectare în rapoartele financiare. Calcularea costului stă la baza contabilizării stocurilor de mărfuri şi materiale, care se consideră ca activ pînă la momentul calculării venitului din vînzări. Prezentul standard constituie un îndrumar practic de determinare a costului stocurilor de mărfuri şi materiale şi de constatare ulterioară a acestuia drept cheltuială, inclusiv a diferenţei dintre cost şi valoarea realizabilă netă a stocurilor.  

Domeniul de aplicare

3. Prezentul standard se extinde asupra persoanelor juridice şi fizice ce desfăşoară activitate de antreprenoriat şi sînt înregistrate în Republica Moldova, precum şi asupra filialelor, reprezentanţelor şi altor subdiviziuni structurale ale acestora, situate atît pe teritoriul Republicii Moldova, cît şi peste hotarele ei. 4. Prezentul standard nu se aplică pentru evaluarea: a) lucrărilor în curs de execuţie aferente contractelor de construcţie, inclusiv a lucrărilor conexe din contractele de prestări servicii (S.N.C.11 "Contractele de construcţie" ); b) instrumentelor financiare (S.N.C.32 "Instrumentele financiare)"; c) stocurilor de mărfuri şi materiale de producţie proprie, inclusiv al animalelor tinere şi la îngrăşat, produselor agricole şi silvice, minereurilor în cazul în care acestea se evaluează la valoarea realizabilă netă. 5. Stocurile de mărfuri şi materiale specificate în paragraful 4c) se evaluează la valoarea realizabilă netă în anumite etape ale procesului de producţie sau după încheierea acestuia. De exemplu, în cazul în care recolta de cereale este strînsă sau minereurile sînt extrase şi vînzarea lor este garantată conform clauzelor contractului încheiat anticipat sau garanţiei guvernamentale, fie cînd există o piaţă omogenă şi un risc nesemnificativ că marfa nu va fi vîndută.  

Definiţii

6. În prezentul standard noţiunile utilizate semnifică: Stocuri de mărfuri şi materiale - active: a) destinate vînzării în cazul activităţii economice ordinare; b) înregistrate ca producţie neterminată; c) destinate consumului în procesul de producţie şi la prestarea de servicii. Ele cuprind a) materialele destinate utilizării în procesul de producţie; b) producţia neterminată; c) produsele finite; d) mărfurile, inclusiv terenurile şi alte active materiale achiziţionate şi destinate revînzării; e) obiectele de mică valoare şi scurtă durată. Valoarea de intrare (valoarea iniţială) sau valoarea istorică - suma mijloacelor băneşti achitate sau a echivalentelor acestora sau valoarea venală sub altă formă de compensare acordată la achiziţionarea stocurilor de mărfuri şi materiale. Valoarea venală - suma cu care un activ poate fi schimbat în procesul operaţiei comerciale între părţile independente. Valoarea realizabilă netă (V.R.N.) - preţul probabil de vînzare a stocurilor de mărfuri şi materiale în procesul activităţii economice ordinare diminuată cu cheltuielile probabile prevăzute pentru completarea şi organizarea vînzării. Valoarea de bilanţ a tuturor obiectelor de mică valoare şi scurtă durată - valoarea de intrare (valoarea de achiziţie) a obiectelor de mică valoare şi scurtă durată depozitate plus valoarea probabilă rămasă a obiectelor puse în funcţiune la care se calculează uzura. Valoarea uzurabilă - valoarea de intrare a obiectelor de mică valoare şi scurtă durată sau o altă sumă care o substituie în rapoartele financiare diminuată cu valoarea probabilă rămasă. Valoarea rămasă - suma netă (valoarea bunurilor utile) pe care întreprinderea intenţionează să o obţină din activ la expirarea duratei de utilizare.  

Evaluarea stocurilor de mărfuri şi materiale în rapoartele financiare

7. Stocurile de mărfuri şi materiale se reflectă în rapoartele financiare la valoarea cea mai mică dintre cost şi valoarea realizabilă netă.  

Costul stocurilor de mărfuri şi materiale

8. Costul stocurilor de mărfuri şi materiale cuprinde cheltuielile de achiziţionare, cheltuielile pentru prelucrare şi alte cheltuieli aferente aducerii stocurilor de mărfuri şi materiale la locul păstrării şi în starea de utilitate.  

Cheltuieli de achiziţionare

9. Cheltuielile de achiziţionare a stocurilor de mărfuri şi materiale cuprind valoarea cumpărăturilor, taxele vamale şi alte impozite, prevăzute de legislaţia în vigoare (cu excepţia impozitelor care ulterior urmează a fi restituite întreprinderii de către organele fiscale), precum şi cheltuielile de transport legate nemijlocit de achiziţionarea mărfurilor, stocurilor de producţie şi prestările de servicii de către terţi. Rabaturile comerciale, sumele returnării mărfurilor, produselor finite şi sumele altor corecţii se scad la determinarea cheltuielilor de achiziţionare. 10. În unele cazuri cheltuielile de achiziţionare a stocurilor de mărfuri şi materiale pot include diferenţa de curs valutar, survenită nemijlocit la procurarea recentă a stocurilor de mărfuri şi materiale facturate în valută străină (S.N.C.21 "Efectele variaţiilor cursurilor valutare"). Diferenţa specificată poate să survină ca rezultat al unei serioase devalorizări sau deprecieri a valutei care nu poate fi prevenită, deoarece nu există metode practice de hedging (asigurare). De aceea aceasta generează creşterea datoriilor, care nu pot fi achitate din cauza achiziţionării recente a stocurilor de mărfuri şi materiale.  

Cheltuieli pentru prelucrare

11. Cheltuielile pentru prelucrarea stocurilor de mărfuri şi materiale cuprind: cheltuielile directe privind retribuirea muncii, cheltuielile de producţie indirecte constante şi variabile suportate la prelucrarea materialelor în produse finite. Cheltuielile directe privind retribuirea muncii includ cheltuielile privind retribuirea muncii personalului de producţie de bază al întreprinderii, inclusiv premiile şi alte plăţi sub formă de stimulare şi compensare. Cheltuielile de producţie indirecte variabile reprezintă cheltuielile întreprinderii mărimea cărora depinde de volumul producţiei (de exemplu, cheltuielile pentru materialele de producţie auxiliare şi pentru remunerarea muncitorilor auxiliari). Cheltuielile de producţie indirecte constante reprezintă cheltuielile întreprinderii mărimea cărora nu depinde sau depinde neesenţial de volumul producţiei (de exemplu, uzura calculată, cheltuielile de întreţinere şi exploatare a clădirilor şi utilajului etc.). 12. Cheltuielile de producţie indirecte variabile se repartizează pe fiecare unitate de produse fabricate în baza utilizării efective a capacităţilor de producţie. Cheltuielile de producţie indirecte constante se trec la cheltuielile pentru prelucrare în baza capacităţii normative a utilajului de producţie. Capacitatea normativă reprezintă nivelul de producţie, care poate fi realizat în medie pe parcursul a cîteva perioade sau sezoane în cazul unor circumstanţe ordinare, ţinînd cont de pierderile de capacităţi, rezultate în urma executării lucrărilor tehnice de planificare. Dacă volumul efectiv de producţie este egal sau depăşeşte capacitatea normativă, suma efectivă a cheltuielilor de producţie constante se trece integral la cheltuielile pentru prelucrare. În cazul în care volumul efectiv de producţie este mai mic decît capacitatea normativă, cheltuielile indirecte constante se trec la cheltuielile pentru prelucrare în baza cotei normative rezultate din împărţirea sumei efective a acestor cheltuieli la capacitatea normativă. Suma rămasă a cheltuielilor indirecte de producţie constante se consideră drept cheltuială în perioada de gestiune în care au fost suportate. 13. În cazul în care într-un proces de producţie se obţin concomitent cîteva feluri de produse, cheltuielile pentru prelucrarea acestora se repartizează conform uneia dintre metodele următoare: a) cheltuielile pentru retribuirea muncii lucrătorilor de producţie se trec direct la fiecare fel de produse fabricate, dacă evidenţa acestora se ţine separat. Cheltuielile de producţie indirecte se repartizează în conformitate cu metoda acceptată de întreprindere, de exemplu, proporţional valorii de vînzare a fiecărui produs la etapa procesului de producţie, cînd fiecare produs poate fi determinat separat sau la momentul încheierii procesului de producţie; b) dacă cheltuielile privind retribuirea muncii nu se contabilizează pe fiecare fel de produse, acestea se repartizează împreună cu cheltuielile de producţie indirecte în conformitate cu metoda acceptată de întreprindere pe o bază raţională şi consecventă (punctul a), paragraful 13 al prezentului standard). În cazul unui produs secundar, acesta se evaluează la valoarea realizabilă netă, care se scade din suma totală a cheltuielilor pentru prelucrare. Cheltuielile diminuate cu valoarea produsului secundar se repartizează între felurile de produse fabricate în conformitate cu punctele a) şi b) din paragraful 13 al prezentului standard.  

Alte cheltuieli

14. În alte cheltuieli sînt incluse cheltuielile suplimentare apărute în procesul achiziţionării, prelucrării şi vînzării stocurilor de mărfuri şi materiale. Acestea se subdivizează în cheltuieli incluse şi neincluse în costul stocurilor de mărfuri şi materiale. 15. La alte cheltuieli incluse în costul stocurilor de mărfuri şi materiale se raportă cheltuielile aferente comenzilor individuale sau cheltuielile pentru aducerea stocurilor de mărfuri şi materiale (produselor finite şi mărfurilor) în starea de utilitate la solicitarea cumpărătorului, precum şi cheltuielile suplimentare pentru transportare legate de efectuarea acestor operaţii. 16. La alte cheltuieli neincluse în costul stocurilor de mărfuri şi materiale şi constatate drept cheltuială a perioadei de gestiune, în care acestea au fost suportate, se raportă: a) pierderile supranormative ocazionate de nivelul extrem de înalt al consumului de materiale şi forţă de muncă, precum şi alte cheltuieli de producţie neplanificate; b) cheltuielile aferente depozitării, dacă acestea nu sînt prevăzute de procesul tehnologic; c) cheltuielile administrative, care nu sînt ocazionate de aducerea stocurilor de mărfuri şi materiale la locul păstrării şi în starea de utilitate la solicitarea cumpărătorilor în prezent; d) cheltuielile de desfacere. 17. În unele cazuri prevăzute de S.N.C. 23 "Cheltuielile privind împrumuturile", cheltuielile privind creditele şi împrumuturile se includ în costul stocurilor de mărfuri şi materiale.  

Costul stocurilor de mărfuri şi materiale la întreprinderile de prestări servicii

18. Costul stocurilor de mărfuri şi materiale pentru întreprinderile de prestări servicii include cheltuieli privind retribuirea muncii personalului şi cheltuielile de producţie indirecte. Cheltuielile privind retribuirea muncii la întreprinderile de prestări servicii includ salariul de bază şi cel suplimentar, diverse sporuri, adaosuri, premii calculate personalului încadrat nemijlocit în sfera de prestări servicii.Cheltuielile de producţie indirecte se includ în costul stocurilor de mărfuri şi materiale la sfîrşitul perioadei de gestiune numai la întreprinderile de prestări servicii, care dispun de producţie neterminată. Cheltuielile privind retribuirea muncii lucrătorilor care se ocupă de vînzări şi a personalului administrativ nu se includ în costul stocurilor de mărfuri şi materiale, dar se consideră drept cheltuială a perioadei de gestiune în care acestea au fost suportate.  

Evaluarea stocurilor de mărfuri şi materiale în contabilitatea curentă

19. Pentru evaluarea curentă a stocurilor de mărfuri şi materiale pot fi utilizate următoarele metode: a) metoda costului normativ; b) metoda vînzărilor cu amănuntul. 20. Metoda costului normativ se utilizează pentru evaluarea curentă şi controlul operativ al existenţei şi circulaţiei produselor finite şi producţiei neterminate. Costul normativ se determină, luînd în considerare nivelul normativ al cheltuielilor materiale directe, cheltuielilor directe privind retribuirea muncii şi al cheltuielilor de producţie indirecte. Normele de cheltuieli trebuie să fie analizate sistematic şi, în funcţie de necesităţi, să fie revizuite. 21. Metoda vînzărilor cu amănuntul (procentului de profit global) se aplică, de regulă, în comerţ pentru evaluarea unei cantităţi mari de mărfuri care au un profit relativ egal în preţul vînzărilor în cazul unui sortiment care variază rapid. În contabilitatea curentă de circulaţie a mărfurilor evaluarea acestora se efectuează după metoda vînzărilor cu amănuntul la preţuri de vînzare, cu evidenţierea adaosului, sau la valoarea de achiziţie.Reducerea valorii de achiziţie a mărfurilor se admite în cazurile prevăzute de paragraful 26 al prezentului standard. Indiferent de varianta acceptată de evaluare a mărfurilor, acestea sînt reflectate în evidenţa curentă în rapoartele financiare la cea mai mică sumă dintre valoarea efectivă şi valoarea realizabilă netă. 22. Costul unităţilor stocurilor de mărfuri şi materiale care, de obicei, nu sînt reciproc substituibile şi al stocurilor produse şi destinate unor proiecte speciale, se determină prin metoda de identificare. 23. În cazul unui sortiment variat al stocurilor de mărfuri şi materiale reciproc substituibile costul acestora se determină prin metodele FIFO, LIFO sau metoda costului mediu ponderat.

[Paragraful 23 completat prin Ordinul Min. Fin. nr.32 din 03.03.2000]

  24. Conform metodei FIFO, stocurile de mărfuri şi materiale intrate primele sînt şi primele ieşite, de aceea evaluarea stocurilor de mărfuri şi materiale se efectuează în aceeaşi consecutivitate. Costul soldului la sfîrşitul perioadei de gestiune se determină conform valorii de achiziţie a ultimelor loturi de stocuri de mărfuri şi materiale intrate. 25. Conform metodei LIFO, stocurile de mărfuri şi materiale intrate ultimele sînt primele ieşite, de aceea evaluarea stocurilor de mărfuri şi materiale ieşite se efectuează în aceeaşi consecutivitate. Costul stocurilor de mărfuri şi materiale ieşite în cursul perioadei de gestiune se determină la valoarea de achiziţie a ultimelor loturi de stocuri de mărfuri şi materiale intrate. Soldul stocurilor de mărfuri şi materiale la sfîrşitul perioadei de gestiune se evaluează la valoarea de achiziţie a primelor loturi de stocuri intrate.

[Parafraful 25 introdus prin Ordinul Min. Fin. nr.32 din 03.03.2000,]

[celelalte se renumerotează]

  26. Conform metodei costului mediu ponderat, costul stocurilor de mărfuri şi materiale ieşite şi rămase la sfîrşitul perioadei de gestiune este determinat în baza costului mediu ponderat al unităţilor similare, aflate în stoc la începutul perioadei de gestiune şi cumpărate sau produse de întreprindere în cursul acestei perioade. Costul mediu ponderat poate fi calculat pentru o perioadă anumită de timp sau pe măsura intrării loturilor suplimentare de stocuri de mărfuri şi materiale.  

Valoarea realizabilă netă (V.R.N.)

27. Stocurile de mărfuri şi materiale sînt evaluate şi reflectate în rapoartele financiare la valoarea realizabilă netă cînd aceasta este mai joasă decît costul, adică în cazul: a) deteriorării sau degradării parţiale a acestora; b) uzurii parţiale sau integrale a acestora; c) reducerii preţului de vînzare a acestora; d) creşterii eventualelor cheltuieli pentru completarea şi organizarea vînzării acestora. 28. Evaluarea stocurilor de mărfuri şi materiale la valoarea realizabilă netă se efectuează: a) pe tipuri; b) pe grupe de unităţi reciproc substituibile, în limitele unuia şi aceluiaşi sortiment, care au aceeaşi destinaţie sau utilizare finală, produse şi comercializate în unul şi acelaşi sector geografic. La întreprinderile de prestări servicii cheltuielile se reflectă pe fiecare tip de servicii, pentru care se stabileşte un preţ de vînzare individual. De aceea valoarea realizabilă netă se determină pe fiecare tip de servicii neterminate examinate ca tipuri separate de stocuri de mărfuri şi materiale. 29. Calcularea valorii realizabile nete a stocurilor de mărfuri şi materiale se efectuează în baza: a) preţurilor de piaţă în vigoare la momentul calculării sumei ce urmează a fi primită din vînzarea stocurilor de mărfuri şi materiale; b) variaţiilor preţurilor de piaţă sau costului stocurilor de mărfuri şi materiale legate nemijlocit de evenimentele activităţii economice care au survenit după perioada de gestiune în măsura în care aceste evenimente confirmă condiţiile existente la sfîrşitul perioadei de gestiune; c) destinaţiei stocurilor de mărfuri şi materiale aflate în stoc la sfîrşitul perioadei de gestiune pentru vînzare sau utilizare în producţie. 30. Valoarea realizabilă netă a stocurilor de mărfuri şi materiale aflate în stoc la sfîrşitul perioadei de gestiune se determină în baza: a) preţurilor contractuale, în cazul în care acestea sînt destinate vînzării conform contractelor garantate; b) preţurilor de piaţă curente în cazul în care acestea nu sînt confirmate de contracte, dar sînt destinate, de asemenea, vînzării. Pierderile neprevăzute, conform vînzărilor contractuale sau achiziţiilor firmei, se examinează în conformitate cu S.N.C.10 "Eventualităţi şi evenimente ale activităţii economice care survin după data de întocmire a bilanţului". 31. Materialele şi alte stocuri destinate utilizării la fabricarea produselor finite nu urmează a fi evaluate sub costul acestora, dacă se prevede că produsele finite care constituie baza lor vor fi vîndute la un preţ egal sau mai mare decît costul lor. Dacă se prevede că costul produselor finite va fi mai mare decît preţurile de piaţă curente, materialele şi alte stocuri vor fi evaluate la valoarea realizabilă netă. 32. La data de raportare a fiecărei perioade posterioare valoarea de bilanţ a stocurilor de mărfuri şi materiale este revizuită. Dacă în perioada precedentă acestea au fost evaluate în bilanţ la valoarea realizabilă netă şi continuă să figureze în stoc la sfîrşitul perioadei de gestiune la aceeaşi valoare, iar circumstanţele s-au schimbat şi valoarea realizabilă netă s-a majorat, aceste stocuri sînt evaluate la valoarea cea mai mică dintre cost şi valoarea realizabilă netă revizuită.  

Constatarea valorii stocurilor de mărfuri şi materiale drept cheltuială

33. Valoarea stocurilor de mărfuri şi materiale vîndute se constată drept cheltuială a perioadei în care a fost determinat venitul raportat la aceste vînzări. Aceasta asigură concordanţa cheltuielilor efectuate şi veniturilor obţinute. La evaluarea stocurilor de mărfuri şi materiale la valoarea realizabilă netă apar pierderi care se constată drept cheltuială în perioada în care au fost efectuate. Dacă în perioada de gestiune următoare valoarea realizabilă netă a stocurilor de mărfuri şi materiale s-a majorat, diferenţa rezultată din această majorare în limitele costului se constată drept venit în perioada în care s-a produs majorarea valorii realizabile nete. 34. Stocurile de mărfuri şi materiale, utilizate pentru crearea obiectelor de mijloace fixe în regie sau pentru finisarea şi montajul acestora, se includ în valoarea obiectelor şi se consideră drept cheltuială treptat, în cursul perioadei de exploatare (funcţionare) utilă a acestor active.  

Particularităţile contabilizării obiectelor de mică valoare şi scurtă durată

35. Obiectele de mică valoare şi scurtă durată sînt active valoarea unitară a cărora este mai mică decît plafonul stabilit de legislaţie, indiferent de durata de exploatare sau cu o durată de serviciu mai mică de un an, indiferent de valoarea unei unităţi. În componenţa obiectelor de mică valoare şi scurtă durată sînt incluse instrumentele şi dispozitivele cu destinaţie generală şi specială, utilajul de schimb, ambalajul tehnologic, inventarul de producţie şi de uz casnic, îmbrăcămintea şi încălţămintea specială şi dispozitivele de protecţie, lenjeria, construcţiile şi dispozitivele provizorii, alte obiecte (vasele, inventarul sportiv şi turistic, prelata etc.). 36. Obiectele de mică valoare şi scurtă durată, valoarea unitară a cărora este mai mică de 1/2 din plafonul stabilit, urmează să fie casate la cheltuieli sau consumuri pe măsura predării acestor obiecte de la depozit în exploatare.

[Parafraful 36(35) modificat prin Ordin. Min. Fin. nr.32 din 03.03.2000]

  37. Pentru obiectele de mică valoare şi scurtă durată, valoarea unitară a cărora depăşeşte 1/2 din plafonul stabilit, în cazul livrării de la depozit în exploatare uzura se calculează în proporţie de 100% din valoarea acestora diminuată cu valoarea probabilă rămasă. La întreprinderile de stat şi întreprinderile, în care cota statului în capitalul statutar constituie cel puţin 51% pe toată durata de exploatare, gestionarii ţin contabilitatea utilizării acestora pe grupe stabilite. Uzura se trece la cheltuielile sau consumurile întreprinderii în funcţie de destinaţia utilizării obiectelor de mică valoare şi scurtă durată. La ieşirea obiectelor de mică valoare şi scurtă durată valoarea uzurabilă este trecută la diminuarea uzurii calculate anterior.

[Parafraful 37(36) modificat prin Ordin. Min. Fin. nr.32 din 03.03.2000]

  38. Pentru construcţiile speciale provizorii neprevăzute în lista de titluri, dispozitive şi instalaţii uzura se calculează pe toată durata de funcţionare utilă, iar dacă această durată depăşeşte termenul de construcţie a obiectului de bază, pornind de la durata construcţiei acestuia. Uzura calculată pentru construcţiile speciale provizorii prevăzute în lista de titluri, dispozitive şi instalaţii se include în componenţa cheltuielilor generale administrative aferente construcţiei obiectului de bază.  

Publicitate

39. În rapoartele financiare trebuie să fie dezvăluite: a) metodele de evaluare a stocurilor de mărfuri şi materiale; b) valoarea de bilanţ totală a stocurilor de mărfuri şi materiale şi valoarea de bilanţ pe grupe de clasificare acceptate de întreprindere, valoarea rămasă a obiectelor de mică valoare şi scurtă durată; c) valoarea de bilanţ a stocurilor de mărfuri şi materiale calculată la valoarea realizabilă netă; d) costul vînzării stocurilor de mărfuri şi materiale constatat drept cheltuială în perioada de gestiune; e) suma oricărei majorări a valorii realizabile nete a stocurilor de mărfuri şi materiale în limitele costului acestora, casată anterior ca pierderi rezultate din evaluarea acestora la valoarea realizabilă netă, care se constată ca venit în perioada de gestiune respectivă, în conformitate cu paragraful 32 al prezentului standard; f) circumstanţele sau evenimentele activităţii economice, care au condus la majorarea valorii realizabile nete a stocurilor de mărfuri şi materiale în limitele costului acestora în conformitate cu paragraful 32 al prezentului standard; g) valoarea de bilanţ a stocurilor de mărfuri şi materiale ipotecate cu titlu de garanţie a datoriilor. 40. Casarea diferenţei dintre cost şi valoarea realizabilă netă a stocurilor de mărfuri şi materiale poate conduce la consecinţe, dezvăluirea cărora este prevăzută de S.N.C.8 "Profitul sau pierderea netă a perioadei gestionare, erorile esenţiale şi modificările în politica de contabilitate".  

Data intrării standardului în vigoare

41. Prezentul standard intră în vigoare la 1 ianuarie 1998.