37.9k
Home  »  Articole  »  Audit şi control intern   »   Осознание и трансформация представлений о роли и месте аудита в обществе и профессиональной среде в Украине

Осознание и трансформация представлений о роли и месте аудита в обществе и профессиональной среде в Украине

20.10.20102.052 views Шульман М.К., член Совета Союза Аудиторов Украины

Осознание и трансформация представлений о роли и месте аудита в обществе и профессиональной среде в Украине

 

Аудит в Украине состоялся – мы слышим и говорим эту фразу на разного рода торжественных заседаниях, посвященных очередной годовщине, на съездах и конференциях. Но так ли это на самом деле? И является ли украинский аудит тем, чем он должен быть? И чем он должен быть?

Официальное начало аудита связано с принятием в Украине закона об аудиторской деятельности в 1993 году. Чем было обусловлено принятие этого закона? Потребностями общества в независимой оценке результатов деятельности частных субъектов хозяйствования, государственных предприятий, общественных учреждений и организаций? Или насаждением института, существовавшего к этому времени в других странах?

Сложилось так, что с распадом Советского Союза и созданием независимой Украины в обществе были очень сильны настроения отрицания всего, что существовало в социалистическом государстве. Была общенациональная иллюзия, что в сравнительно небольшой (по сравнению с гигантской коммунистической империей) стране удастся быстрее построить справедливое процветающее общество. На этой волне наше правительство, поддерживаемое энтузиазмом национально-патриотических настроений общественности, стало активно перенимать и переносить без адаптации западную систему потребительского общества, основанного на рыночной экономике и «свободной конкуренции». Аудит, как известно, является неотъемлемой частью рыночной инфраструктуры, обслуживая интересы широкого круга инвесторов в странах, где широчайшие массы людей, причисляющие себя к среднему классу, а не только аристократическая и буржуазная элита, вкладывают свои средства в ценные бумаги.

Готовясь к рывку малой и большой приватизации, украинские органы государственной власти приняли ряд законов, необходимых для создания в глазах мировой общественности и международных инвесторов и доноров видимости прозрачности процессов денационализации, а фактически - присвоения национальных богатств Украинского народа в частную собственность. Фактически, несмотря на декларирование своей независимости, аудит обслуживал специфический заказ – подтверждал достоверность актов инвентаризации и финансовой отчетности предприятий, подлежавших корпоратизации.

Именно в этот период занятие аудитом с экономической точки зрения было наиболее эффективным. Экономическая эффективность аудита как вида предпринимательской деятельности послужила тому, что в него ринулась масса людей в поисках прибыли. Людей, обладающих экономическими и юридическими знаниями, но не обладающих этическими качествами, которые отличают независимого аудитора во всем мире. Этот период породил искаженное восприятие роли и места аудита в обществе. Если коротко охарактеризовать это отношение, то его можно выразить одним словом – формализм.

Следующим этапом развития аудита в Украине стала необходимость подтверждения финансовой отчетности субъектов, по закону обязанных предоставлять ее в органы государственного регулирования и контроля - ФГМ, ГКЦБФР, ГКРРФУ, НБУ. Это законодательное требование послужило стимулом к спросу на аудиторские услуги со стороны эмитентов и одновременно раздражителем общественного мнения со стороны субъектов обязательного аудита.

Справедливости ради следует отметить, что у нас встречались и продолжают встречаться заказы действительно заинтересованных инвесторов, пытающихся с помощью подтвержденной финансовой отчетности получить информация о реальном состоянии дел объекта своего инвестирования или управления, отслеживать и корректировать показатели, намеченные стратегическими планами развития. Однако такие заказы скорее исключение, чем закономерность.

17 лет назад у нас была одна профессиональная организация - Союз аудиторов Украины. Сегодня кроме САУ у нас несколько организаций, позиционирующих себя профессиональными организациями аудиторов: ФПБАУ, Совет независимых бухгалтеров и аудиторов, Украинская ассоциация бухгалтеров и аудиторов, Украинский институт внутренних аудиторов, Федерация аудиторов, бухгалтеров и финансистов АПК Украины, Украинское общество финансовых аналитиков, Гильдия профессиональных внутренних аудиторов... Говорит ли это о таком увеличении количества аудиторов и их неоднородности, с точки зрения специализации и географического распределения, что стало недостаточно одной профессиональной организации, а потребовалось создание ряда других? На мой взгляд, нет. Скорее это результат разобщенности профессиональной общественности и наличия многих ярких личностей, стремящихся реализовать свое видение саморегулирования профессии в «отдельно взятой организации». И это не способствует укреплению и объединению профессии, а также не способствует упрочению ее положения в обществе и формированию общественного понимания аудита в обществе. Так же эта «феодальная раздробленность» не позволяет существующим профессиональным организациям аккумулировать достаточные финансовые и интеллектуальные ресурсы для решения уставных задач и лоббирования интересов профессии.

Тема саморегулирования профессии не является предметом обсуждения настоящей конференции, однако она требует тщательной проработки и развития в ближайшее время, потому что, как мне кажется, нельзя реализовать видение, миссия и стратегические цели профессии без объединения усилий всех организаций, которые позиционируют себя как профессиональные аудиторские организации.

Виды деятельности, а правильнее сказать подвиды, которыми имеют право заниматься аудиторы и аудиторские фирмы, регламентируются законом об аудите и нормативами Аудиторской Палаты Украины. На сегодня «реестр» услуг, которые в Украине формально подпадают под понятие аудиторских, состоит из нескольких десятков позиций, однако он сужен заданиями по подтверждению достоверности (предоставления уверенности), сопутствующими услугами в понимании МССУ, услугами, связанными с профессиональной деятельностью (в основном бухгалтерский учет и около него), и организационно-методическим обеспечением аудита.

Давайте проанализируем, на какие аудиторские услуги и почему есть спрос, и какой.

Если говорить об официальной статистике на основе отчетности аудиторских фирм и аудиторов, предоставленных в АПУ за 2009, то около 50% выручки и около 37% количества заказов - это аудит и другие задания по подтверждения достоверности, 10% выручки и 9% количества заказов – сопутствующие услуги, 39% выручки и 54% количества – другие профессиональные услуги.

С какими вопросами, не считая обязательного аудита, как правило, идут в аудиторскую фирму клиенты? Наверное, не ошибусь, если на 1-е место поставлю налоговые консультации и проверки правильности ведения налогового учета и расчета основных налогов, сопровождение налоговых проверок и участие в спорах с налоговыми органами в качестве представителей заказчика. На 2-м месте заказы на восстановление и ведение бухгалтерского учета на предприятиях и консультации по вопросам бухгалтерского учета. На 3-е место я бы поставила подтверждения разделительных балансов при реорганизации хозяйственных обществ, расчеты стоимости долей участников при выходе из состава общества. На 4-м месте т.н. инициативный аудит.

Экономические трудности, переживаемые Украиной и аудиторами в том числе, привели к оттоку из профессии людей, ориентированных преимущественно на получение прибыли, и резко замедлили приток в нее новых специалистов. Многие специалисты пошли работать по найму бухгалтерами, финансовыми директорами, преподавателями, то есть теми, кем они были до прихода в профессию.

В значительной части на сегодняшний день профессию формируют индивидуумы, склонные к независимости, специалисты высокого уровня, которые ради права заниматься любимым делом согласны пойти на ведение бизнеса на уровне простого воспроизводства в течение долгого периода времени, без получения прибыли даже на среднеотраслевом уровне, просто обеспечивая зарплату себе и оставшемуся персоналу. Аудит в Украине сегодня – удел альтруистов, интеллектуально свободных личностей, осознанно ищущих возможности для самореализации.

В чем же все-таки дело? Почему, несмотря на то, что аудит является неотъемлемой частью рыночной инфраструктуры, а рынок в Украине по общему убеждения (или заблуждения?) развивается, мы с уверенностью констатируем, что платежеспособный спрос на наши услуги сужается? Не виноваты ли в этом мы сами, искусственно ограничивая сферу своей деятельности, не выходя за рамки отечественного понятия аудит и аудитор, вместо более широкого для нашего понимания термина профессиональный бухгалтер?

Взяв за основу западную модель аудита и международные стандарты аудита, мы вместе с этим

изначально как-бы нацелились на международную экономику, финансовую отчетность по международным стандартам, международные стандарты аудита, потребности иностранных инвесторов и транснациональных корпораций, на их интересы и потребности. При этом мы как-то не задумались о том, что украинский аудитор и отечественный аудит в целом, прежде всего, должен служить интересам своего общества и способствовать его развития и процветания.

На нашу деятельность влияют культурные и этические особенности, или ограничения, нашей бизнес среды. К сожалению, на современном этапе понимание украинским обществом и профессиональной общественностью (то есть нами самими) роли и места аудита в нашей стране значительно отличается от классического понимания роли и места аудита, изложенных в МСА, (которые мы решили принять в качестве национальных), Европейских директивах, и учебниках. Главная проблема, на мой взгляд, состоит в том, что мы пытаемся механически перенести на Украину модель западного аудита, с его пониманием сути, места и роли аудита, с его бизнес и профессиональной этикой. У нас на нашей культурной основе совершенно другая заинтересованность со стороны общества и готовность со стороны аудиторов.

Не будет востребован в Украине аудит, описанный в стандартах, до тех пор, пока не будут созданы условия для упорядоченного, законного ведения бизнеса; пока не будет переделана фискально-административная система контроля над бизнесом, система нормативного регулирования бизнеса; пока не будет до такой степени увеличен слой потенциальных инвесторов, что их присутствие на рынке станет заметным; до тех пор, пока из тени не выведут большую часть денег.

Получилось так, что мы, украинские аудиторы, опередили уровень развития и готовности нашего общества потреблять наши услуги.

Что является предварительным условием спроса на наши услуги в классическом понимании? Наличие массового инвестора. Когда этот инвестор появляется? Тогда, когда значительные массы населения обладают свободными средствами, которые они готовы вложить под определенный процент (доход, дивиденд, просто для сохранения капитала) в какой-то бизнес. Средний класс в развитых странах — это та часть общества, которая производит львиную долю ВВП и является главным потребителем товаров и услуг. В таком случае аудит является средством наблюдения инвестора за сохранностью своего капитала в объектах инвестирования, особенно при портфельном инвестировании. А есть ли у нас в Украине такое количество инвесторов? У нас есть огромное расслоение общества на очень богатых и очень бедных. По данным социологических исследований средний класс в Украине составляет около 9% населений, богатых около 5%, бедных по данным ООН в Украине 78% населения, (выпадает 8%, кто эти остальные - люмпены?)

С другой стороны, объектом классического аудита является финансовая отчетность, подтверждение ее достоверности. Для этого финансовая отчетность действительно должна отражать движение ресурсов и капиталов. А что у нас? По данным Всемирного Банка, опубликованным в прессе в конце июля этого года, у нас в Украине 54,9% экономики в тени и 145 место из 151. Скажите, теневой экономике нужно подтверждение финансовой отчетности, или ей нужны совсем другие услуги, и не аудиторов, а коррумпированных чиновников высокого и мелкого уровня? Масштабы тенизации ставят под сомнение долгосрочные перспективы страны.

Мы существуем не отдельно от общества, а в нем, и в его среде. И как бы мы не называли аудит -профессиональной или предпринимательской деятельностью - не это главное. Современная отечественная аудиторская практика работает в среде, где царят коррупция, искусственный монополизм, преступные хозяйственные операции, отсутствие всякой (не говоря уже о профессиональной) этики и морали. Эта среда воспитывает себе подобных, потому что законно вести бизнес в Украине зачастую экономически нецелесообразно, а то и просто не возможно.

Финансовый кризис последних лет, история развития украинского бизнеса в целом и финансового сектора в частности, показал несостоятельность системы государственного регулирования экономики и выполнения надзорных функций в финансовой сфере со стороны государственных органов, в том числе Национального банка. Разорение банков и крушение финансовых пирамид с одной стороны, липовые и настоящие банкротства инвестиционно-строительных компаний нанесли огромный урон по благосостоянию и надеждам на стабильное будущее простых людей и среднего класса, вложивших последние деньги в жилье для себя, своих детей, в пенсии, в акции предприятий.

Недовольство, растущее в обществе по поводу выполнения государством своих надзорных функций, привело, в том числе, к тому, что государство попыталось в общественном сознании перевести это недовольство в сторону профессий, имеющих непосредственное отношение к осуществлению общественного надзора – оценщикам и аудиторам. Первых обвинили в занижении стоимости предприятий, а вторых – в некачественных услугах, которые выражаются в подтверждении отчетности предприятий, в последующем оказавшихся финансово несостоятельными.

О проблемах современного этапа развития отечественного аудита говорят и другие коллеги, например, Ильин В.Ю. в статье «Инновационные аспекты развития аудита в Украине», Редько А.Ю. в статье «Перспективы развития аудита в Украине», Проскурина Н.М. в своей работе «Экономические проблемы развития аудита в Украине и резервы повышения его эффективности», участники конференции.

В добросовестном аудите должны быть заинтересованы не только прямые заказчики – собственники, инвесторы, а и государство, и общество в целом. Общество заинтересовано в стабильности экономики, и аудит может и должен взять на себя функцию посредника между отдельными субъектами хозяйствования и обществом в целом.

Где выход? Что мы можем предложить? Как доказать свою полезность? Что сделать, чтобы потребность в наших услугах возросла?

Ключевыми проблемами украинской (и не только) экономики являются ее расточительность, застойность, неэффективность. Все это – признаки дисгармоничности экономики. Эта дисгармоничность проявляется и в чрезмерном имущественном расслоении общества, и в значительном неравенстве социально-экономических показателей различных регионов, и в непропорционально больших различиях между рентабельностью производства в разных сегментах экономики.

Мировой экономический кризис вызвал к жизни развитие экономических теорий, пытающихся переосмыслить современные представления об экономических системах и с научной точки зрения объяснить природу и причины кризиса и способы его подавления. Конечной целью является постановка задач, связанных с созданием условий бескризисного (или «низкокризисного») развития и обеспечением устойчивого долговременного роста.

Проявления современного кризиса затрагивают практически все сферы социально-экономической жизни: и экономические (производство, фондовый рынок, инновационная, платежная, ценовая, налогово-бюджетная и др. подсистемы), и социальные (контакты между людьми, межсубъектное доверие, уверенность в будущем, найм и увольнение, оплата труда, пенсионное обеспечение) и целый ряд институциональных систем (контрактная система, суд, прокуратура, институты государственного управления, правоохранительные органы и т.д.), а также системы психологической адаптации человека к изменениям в окружающем мире. Предприятия, кроме резкого снижения спроса на свою продукцию, ограничения возможностей кредитования и соответственного падения рентабельности производства, ощущают серьезное давление со стороны существующих и/или потенциальных доминирующих собственников. Таким образом, современный кризис носит не финансовый, а социально-экономический характер и на фундаментальном уровне отражает разрыв между миром реальной экономики и представлением о ней, формирующимся (а порой и целенаправленно формируемым) в общественном сознании. Фундаментальной «площадкой» кризиса является пересечение общественной и экономической сфер.

На системном уровне проявления кризиса можно свести к следующим фундаментальным проблемам:

- утрата общих социальных ценностей и общепризнанных экономических оценок, потеря ценовых и валютных эталонов, пропорций реальных и виртуальных ценностей;

- резкое снижение взаимного доверия участников рынка, а также к государственным органам управления и власти;

- положительная обратная связь при расширении кризиса, элементы панического восприятия мира субъектами экономики;

- резкое ослабление устойчивости (вплоть до банкротства и/или прекращения деятельности) подавляющего большинства экономических организаций разного уровня - от государств до отдельных товаропроизводителей.

Наиболее важными в этом перечне представляются позиции, связанные с изменением восприятия и оценки людьми экономической ситуации. Основные черты кризиса проявляются не столько в экономике, сколько в мышлении экономических агентов. В частности, снижается уровень доверия. Происходит утрата прозрачности и однородности экономической среды, фондового рынка; утрата ответственности, суверенитета, независимости, устойчивости; необоснованные заимствования, кредитование, выпуск необеспеченных ценных бумаг; отказ от контроля в надежде на саморегулирование.

Для преодоления последствий данного кризиса и недопущения наступления новых кризисов необходимы масштабные и неотложные меры по трансформации отечественной экономики, среди которых:

- реформа корпоративного управления, корпоративного контроля и корпоративного развития на основе партнерства всех основных групп участников производства, суверенитета и целостности предприятия;

- реформа процессов создания и ликвидации предприятий, направленная на укрепление суверенитета предприятия, повышение ответственности учредителей;

- реформа аудиторских, рейтинговых и консалтинговых агентств, направленная на повышение ответственности за достоверность сведений, предоставляемых обществу относительно состояния компаний;

- усиление контроля общества (включая коллектив предприятия) за деятельностью корпораций;

- предотвращение расползания и размножения кризисных систем путем ограничения «плохой» конкуренции, «плохих» инноваций, и «плохого» лидерства;

- создание многоуровневой, многообъектной и многоаспектной системы стратегического планирования.

Аудит с экономической точки зрения является элементом информационно-экономической среды, реализующей связи между агентами рынка, а также между ними и обществом. Трещины, превратившие мировую экономику в поле развития кризиса, пошли из предприятий. Однако общество не смогло своевременно распознать эти трещины, в том числе и из-за непрозрачности и даже искажающего воздействия на информацию системы общественного контроля. По мнения многих ученых и государственных чиновников, деятельность многочисленных консалтинговых и аудиторских фирм, рейтинговых агентств, призванных объективно информировать общество о состоянии корпораций, оказалась крайне неэффективной и во многом подорвала структуру отношений взаимного доверия в системе «индивид - предприятие (фирма) - государство».

Ученые полагают, что предпосылки последнего мирового финансово-экономического кризиса созрели в системе корпоративного управления. На уровне корпораций осуществляется соединение и взаимная коррекция «реальной» и «виртуальной» экономики, согласование четырех видов экономических сил: силы капитала (акционеры), силы власти (менеджмент), силы знаний (специалисты по технологии производственной и хозяйственной деятельности) и силы труда (работники). Сеть трещин, возникших на микроуровне, сплелась в сеть мирового социально-экономического кризиса.

Характерные проявления кризиса корпоративного управления:

- утрата доверия между участниками: менеджмент - акционеры; менеджмент - персонал; миноритарные акционеры - мажоритарные акционеры; предприятие как субъект экономики;

- несбалансированность прав и ответственности участников;

- утрата прозрачности внутрифирменной среды;

- утрата прозрачности границы «фирма - окружение»;

- дисфункция средовой системы доверия между участниками производства;

- возрастание числа некорректных финансовых проектов;

- многоуровневая корпоративная коррупция;

- утрата суверенитета предприятий, неустойчивость корпораций.

В связи с этим во всем мире активно обсуждаются проблемы развития методологии корпоративного управления в направлении более эффективной работы предприятий и экономики в целом.

Особую важность приобретает стратегическое планирование как средство повышения долгосрочной эффективности предприятий. В настоящее время институты стратегического планирования работают в значительной мере вхолостую, вне надлежащей связи с механизмами корпоративного управления. Поток изменений внешней среды захлестывает предприятие, новшества не успевают укорениться и стать органичными составляющими производства, в результате чего реакции предприятия на внешние импульсы становятся неадекватными и общая эффективность производства падает. Квалификация аудитора и накопленные им знания в разных отраслях помогут в предоставлении такого вида услуг, как бизнес-планирование и бюджетирование, оценка инвестиционных проектов, особенно в области развития экономической и социальной инфраструктуры.

Основные проблемы корпоративного управления в Украине, как и в России, сводятся к следующему:

1. Несбалансированность распределения прав и ответственности между участниками деятельности корпорации и для каждого участника.

2. Неравноправие различных групп акционеров (миноритарных и мажоритарных).

3. Столкновение двух видов прав: права, основанного на отношениях собственности, и права, основанного на трудовых отношениях.

4. Неэффективность корпоративного менеджмента.

5. Многоуровневая внутрикорпоративная коррупция.

6. Дробление, утеря целостности корпорации.

При этом ключевой проблемой сегодня в управлении корпоративными предприятиями остается проблема несбалансированного и неравномерного распределения прав и ответственности между участниками его деятельности и заинтересованными в ней лицами.

Известно, что ГКЦБФР в последние годы приложила ряд усилий к выведения проблемы совершенствования корпоративного управления в акционерных обществах на передний план. И аудиторы могли бы в этой связи приложить свои знания и компетенцию к разработке документов и созданию систем эффективного корпоративного управления отечественных предприятий (к слову сказать, не только акционерных обществ).

Публикации в прессе об итогах прошедшей в июле 2010г. в Киеве международной конференции об инвестиционной привлекательности в Украине, показывают, что, по мнению участников конференции, существуют положительные прогнозы развития инвестиционного климата Украины. Эти положительные прогнозы связаны, в том числе, и с внедрением МСФО для улучшения инвестиционной привлекательности. Качество бухгалтерского учета и аудита - это ключевые элементы прозрачности и конкурентоспособности страны. В связи с этим можно определить как точку приложения для аудитора содействие предприятиям в составлении и подтверждении финансовой отчетности по МСФО, в том числе МСФО для МСП.

В последние годы в мире активно обсуждается и развивается идея создания системы бухгалтерского учета, которая соединит вместе финансовую, экологическую, социальную и управленческую информацию в ясном, четком и сопоставимом формате, то есть обеспечит интегрированную отчетность. Насколько это актуально и применимо для Украины и как можно использовать эту идею с точки зрения расширения спектра услуг, предлагаемых отечественными аудиторами, надо подумать.

Не сужаем ли мы сами сферу своей деятельности? Более широкое участие в реализации социальных программ и подтверждении достоверности отчетов об использовании бюджетных средств и средств благотворительных организаций. Более широкое участие в предоставлении услуг предприятиям по стратегическому планированию, совершенствованию корпоративного управления. Услуги финансового и правового консалтинга. Мы должны приложить усилия к осознанию необходимости создания эффективных систем информационного обеспечения бизнеса, к пониманию необходимости и возможности прозрачного ведения бизнеса и использования бухгалтерского учета и финансовой отчетности как инструмента анализа и управления бизнесом. Только после того, как мы поможем становлению бизнеса, станут востребованы и услуги по подтверждения соответствия его финансовой отчетности реальному положению дел на предприятии, то есть те услуги, ради которых и создавался аудит.

Необходимо расширять свое влияние на сферу профессиональной подготовки и повышения квалификации бухгалтеров, финансовых менеджеров и менеджеров в областях, где аудиторы могут передать свои знания.

Мы не должны ориентироваться исключительно на крупный бизнес. Основы благосостояния общества лежат и в малом и среднем бизнесе. Малый и средний бизнес, который в настоящее время занят проблемой выживания, а не развития, должен быть заинтересован в реформах. И именно этот сегмент нуждается в квалифицированной внешней помощи, потому что у него отсутствуя ресурсы, достаточные для содержания собственного персонала. Результаты исследований, проведенных МФБ о роли мелких и средних аудиторских практик в бизнес поддержки малых и средних предприятий, опубликованные в соответствующем докладе в этом году, показывают, что профессиональный бухгалтер - основной источник широкого спектра знаний для малого и среднего бизнеса. И в мире наблюдается тенденция смещения услуг аудиторских фирм в сторону от обязательного аудита в сторону других услуг по подтверждению соответствия, не только и не столько финансовой информации, и консалтинговые услуги. Услуги, предоставляемые бухгалтерской профессией, включают спектр услуг по консультированию и мониторингу, с целью поддержать боле широкие информационные требования, связанные с различными требованиями акционеров внутри и вне предприятия.

Другой нашей ошибкой стало стремление свести нашу работу к формальному выполнению требований МСА и отстраниться от совместной с менеджментом ответственности за неэффективное управление предприятием. Получается, что аудиторы не оправдали ожидания заинтересованных внешних и внутренних сторон, когда не стали сигнализировать о катастрофических рисках конкретного бизнеса. Мы традиционно сосредотачивались на понятии аудиторского риска, с его помощью пытаясь ограничить свою ответственность в случае обвинений о пропуске существенных искажений. А экономическо-финансовый кризис показал, что большее сосредоточение должно было быть на рисках бизнеса, которые могут иметь последствиями проблемы непрерывности деятельности. Поэтому, аудиторам следует более пристально рассмотреть возможность участия в создании систем управления рисками на предприятиях.

Таким образом, сегодня необходимо переосмысление роли аудита в обществе в сторону оказания разносторонней и профессиональной помощи представителям малого и среднего бизнеса, основанного на полученных аудитом знаниях, необходимо расширить перечень профессиональных услуг.

Залогом добросовестности и профессионализма аудиторов может служить только высокие этические качества аудиторов, основанные на требованиях профессиональных организаций и построенных ними системах контроля и поддержки.

Шульман М.К.,

Член Совета Союза Аудиторов Украины,

по материалам V Международной научно-практической конференции «Аудит XXI»,

Днепропетровск

 

Comentarii

Înregistrare

Restabilire

Se încarcă...