Об изменениях относящихся к организации учета НДС, связанного с сопутствующими услугами договора имущественного найма

Тема для этой статьи назрела давно, перед Новым годом, когда было опубликовано Информационное сообщение  Министерства финансов “О порядке выписки налоговых накладных при поставке услуг по сдаче внаем имущества” N (17-13-02/1-6897)-68  от  10.12.2007 (Мониторул Офичиал N 198-202/713 от 21.12.2007). Короткое сообщение, которое, как оказалось, имело большие последствия для многих предприятий, так как большинство налогоплательщиков оказываются в роли либо наймодателя, либо наймополучателя. Этим письмом, в принципе, меняется устоявшийся с 1998 года порядок учета  Налога на Добавленную Стоимость (НДС), порядок выписки налоговых накладных и их регистрации в регистрах покупок и продаж. Согласно прежнему порядку каждый бухгалтер знал, что любая выписанная предприятием налоговая накладная должна найти свое отражение в регистре продаж и, соответственно, каждая полученная налоговая накладная от других предприятий  должна быть зарегистрирована в регистре покупок. Соответственно, суммы НДС из приходных и расходных налоговых накладных должны были найти свое отражение в бухгалтерском учете по дебету или кредиту счета учета расчетов с бюджетом по НДС. Для аудиторов, также, одна из самых распространенных аудиторских процедур при проверке правильности учета НДС состояла в сопоставлении данных регистров покупок и продаж с данными бухгалтерского учета и с выписанными, или полученными налоговыми накладными. Все должно соответствовать. Очень простая математика и все привыкли к такому порядку. Что же изменяет Министерство финансов вышеназванным Информационным сообщением?

Предложенные изменения относятся к организации учета НДС, связанного с сопутствующими услугами договора имущественного найма (или аренды, как мы привыкли называть). Сопутствующие услуги, о которых идет речь, неразделимы от любого договора имущественного найма (прежде всего помещений): услуги телефонной связи, обеспечение электроэнергией, теплом, другие коммунальные услуги.

Приведем дословно ключевое положение данного документа:

«В налоговом учете по НДС наймодателя выписанная налоговая накладная подлежит отражению в Регистре продаж только в части стоимости оказанной услуги. При этом, выписанная налоговая накладная подлежит отражению и в Регистре покупок наймодателя – в части сумм НДС по компенсируемым расходам. Данная запись производится со знаком "-"».

Согласно новому порядку наймодатель (арендодатель), также, как и раньше, выписывает одну налоговую накладную в адрес наймополучателя (арендатора) в которой отражает как стоимость оказанной услуги по найму, так и стоимость сопутствующих услуг (компенсируемых расходах). Различия наступают далее -  при регистрации налоговой накладной в учетных регистрах по НДС и в бухгалтерском учете. Если раньше каждая выписанная наймодателем налоговая накладная регистрировалась в налоговом учете в полной сумме, то сейчас предлагается разделить ее на две части, и соответственно, регистрировать в двух регистрах: в регистре продаж должна быть зарегистрирована со знаком плюс только часть суммы налога, что соответствует основной услуге, а другая часть, что относится к сопутствующим услугам, записывается со знаком минус в регистре покупок. Также, необходимо изменить порядок учета этих операций и в бухгалтерском учете, и тоже с разными знаками. Только на первый взгляд может казаться, что это не так существенно. На практике реализовать предложенные изменения намного сложнее, а если у предприятия много наймополучателей, или учет не автоматизирован, становится большой проблемой. Каждую накладную необходимо регистрировать в двух регистрах с разными знаками, в бухгалтерском учете добавляется множество дополнительных записей с разными знаками. Бухгалтеры-практики подтвердят, что добавилось много дополнительной и не нужной работы, вероятность допущения ошибки (связанной с человеческим фактором) значительно выросла. Также, внедрение предложенных изменений потребуют и дополнительных материальных расходов на изменение компьютерных бухгалтерских программ. При этом, первый вопрос, который возникает: зачем усложнять? Какую цель преследовало, в данном случае, Министерство финансов?

По слухам, это была инициатива Главной Государственной Налоговой Инспекции. И, якобы, такое предложение налоговики внесли на основании рекомендации общественного консультативного совета, который действует при ГГНИ. Если на самом деле так было, думаю, что на заседании, на котором обсуждался этот вопрос, не было практиков. Они бы подсказали теоретикам, что такие рекомендации не будут иметь право на жизнь.

Немного предистории. В конце прошлого года было опубликовано мнение органов налогового контроля о том, что наймодатель без наличия специализированной лицензии не имеет право перепродавать сопутствующие услуги (электроэнергия, услуги связи и др.). Это мнение было высказано ответственными работниками ГНИ в прессе, а также, в письмах на запросы экономических агентов (некоторые поставщики говорят, что для этого не требуется лицензия). В этом случае, возникает естественный вопрос: почему только по истечении многих лет выяснилось, что наймодатель не имеет права перепродавать электроэнергию без наличия лицензии? В течение всего этого времени (за точку отсчета можно взять 1998 год, когда вступил в силу НК) налоговые органы не имели никаких претензий в этой части?

Тогда и возникла идея, что можно использовать компенсацию расходов, связанных с сопутствующими услугами сторонами договора имущественного найма. Продажа, в данном случае, электроэнергии или компенсация услуг (хотя электроэнергия является товаром!!!) имеет значение только для правильного отражения соответствующей хозяйственной операции в бухгалтерском учете. Но это не должно касаться документального оформления и отражения в учетной документации сумм НДС, связанных с этими операциями. Иными словами, по нашему мнению, даже в случае компенсации услуг не было необходимости изменять порядок учета сопутствующего этим операциям НДС.

Порядок, предложенный Министерством финансов, намного усложнил уже существующий, и, что немаловажно, такое усложнение не оправдано разумной необходимостью. Почему Министерством финансов одновременно с новым порядком учета НДС не были предложены бухгалтерские проводки по отражению этих операций? Видимо потому, что очень сложно придумать что-то для таких операций. Профессиональная литература, также, ничего не предлагает в этой части.

Почему наша бухгалтерская общественность так легко приняла это новшество? Ведь большинство практиков, по мнению многих бухгалтеров, понимают, что эти изменения рано, или поздно будут отменены. Не хотелось бы, чтобы этот период затянулся не на- долго.

В настоящее время, многие бухгалтеры все еще поступают по-старому в надежде на отмену. Чем это чревато? Штрафными санкциями в соответствии со статьей 257 Налогового кодекса.

Вся надежда в том, что Министерство финансов изменит свое письмо.

В конце прошлого года было опубликовано ИНФОРМАЦИОННОЕ СООБЩЕНИЕ ГГНИ N (17-13-02/1-6706)62  от  26.11.2007 О некоторых аспектах применения НДС, подоходного налога, выписки налоговых накладных и порядка заполнения Регистров покупок и продаж при осуществлении поставок товаров и услуг в рамках договоров комиссии или доверительного управления. Этим документом радикально был изменен порядок выписки и регистрации налоговых накладных, декларировании НДС в рамках договоров комиссии и доверительного управления. По нашему мнению, предложенный подход также выбран неудачно. Только одно замечание. Как может комиссионер выписывать получателю налоговую накладную и не регистрировать ее в регистре продаж и, соответственно, в бухгалтерском учете? Не включать ее в декларацию по НДС? По мнению специалистов, новый порядок документирования и декларирования НДС в рамках договоров комиссии и доверительного управления откроет широкие возможности для возрождения фирм-фантомов и включения их в разные схемы, связанные с уклонением от уплаты налогов.

От имении Ассоциации Профессиональных Бухгалтеров и Аудиторов (АСАР) обращаюсь к Министерству финансов с просьбой обратить внимание на поднятую в этой статье проблему: предложенный порядок учета НДС, регистрации налоговых накладных в рамках договоров имущественного найма, договоров комиссии или доверительного управления неоправданно усложнен.

На первый взгляд может казаться, что поднятые вопросы имеют несущественный характер. Вместе с тем, они затрагивают деятельность большинства предприятий и требуют скорейшего решения. С начала года бухгалтеры в ожидании, что предложенный порядок будет изменен на более понятный и рациональный.

Еще один пример, когда бухгалтерский учет на предприятии в соответствии с требованиями государственных органов неоправданно усложнен. От имени АСАР прошу Министерство финансов обратить внимание на свой Приказ N 87  от  23.12.2004 О порядке учета расходов по замене автошин и аккумуляторных батарей транспортных средств (Мониторул Офичиал ал Р.Молдова N 1-4/1 от 07.01.2005). Согласно этому приказу стоимость автошин следует относить на расходы в зависимости от установленной предельной нормы пробега для каждого вида шин и пропорционально фактическому пробегу каждой шины. А если учесть, что каждый автомобиль может иметь несколько комплектов шин - летние, зимние, запасное колесо. Сколько усилий нужно, чтобы обеспечить этот учет? А самое главное -  для чего? Оправданы ли эти усилия? Некоторые предприятия вынуждены иметь в своих штатах отдельного бухгалтера, который ведет учет автошин. Из беседы с финансовым директором крупного предприятия с иностранными инвестициями (не транспортное предприятие) я узнал, что в конце каждого месяца у них задерживается составление финансовой отчетности, так как нет расчета износа автомобильных шин. Какую цель преследовало государство и в этом случае? Регулировать расходы предприятия? Тогда налицо разные подходы. Стоимость малоценных и быстроизнашивающихся предметов (стоимостью до 3000 лей) разрешается отнести сразу на расходы в полном размере при передаче в эксплуатацию, а для автошин (стоимость среднестатистической шины составляет 1200-1500 лей) установлен отдельный сложный порядок амортизации стоимости. По нашему мнению, для большинства предприятий может быть установлен более простой способ амортизации автошин. Усложненный порядок приемлем для транспортных предприятий.

Мы отдаем должное и Министерству финансов и Главной Государственной Налоговой Инспекции, что на протяжении последних лет много было сделано для развития бухгалтерской профессии, упрощения налогового законодательства. Намного проще стало работать. Вместе с тем, положения некоторых нормативных актов, которые регламентируют работу бухгалтеров, необоснованно усложняют их работу.

Вячеслав Чобану

Председатель Совета Директоров АСАР