Scrisoarea
„Totul pentru Contabil” SRL nr. 30 din 13.02.2012
Subiect:
determinarea valorii impozabile a livrării impozabile a mărfurilor realizate în
alimentaţia publică
Stimate Domnule
Platon,
Compania „Totul
pentru Contabil” SRL solicită respectuos explicaţii referitor la mecanismul de
aplicare a normelor fiscale a articolului
97 alin. (4) (Valoarea impozabilă a
livrării impozabile) din Codul Fiscal pentru unităţile de
alimentaţie publică.
Datorită divergenţelor existente
între reglementările contabile şi cele din practica fiscală cu privire la
determinarea valorii impozabile a livrării impozabile a bunurilor realizate în
unităţile de alimentaţie publică dorim să clarificăm care este înţelegerea
organului fiscal referitor la această întrebare.
În conformitate cu art.7 alin.(1) din Legea
privind comerţul interior nr.231 din 23.09.2010 alimentaţia publică
este una din formele principale ale comerţului sau cu alte cuvinte
alimentaţia publică este comerţ. Corespunzător, se aplică cerinţele
standardelor de contabilitate privind structura consumurilor şi cheltuielilor
ce se referă la comerţ.
Potrivit SNC 3 “Componenţa consumurilor şi cheltuielilor
întreprinderii” costul vănzărilor cuprinde: „b)
pentru întreprinderile de comerţ - costul mărfurilor vîndute”. De
asemenea se menţionează „La
întreprinderile de comerţ consumurile de materiale nu se includ în costul
mărfurilor, ci se trec la cheltuielile perioadei de gestiune”, „La
întreprinderile de comerţ cheltuielile privind remunerarea muncii nu se includ
în costul mărfurilor”. Cu alte cuvinte, înţelegerea noastră a Standardelor
Naţionale de Contabilitate la compartimentul costul mărfurilor realizate în
unităţile de alimentaţie publică este că costul mărfurilor realizate în
unităţile de comerţ din domeniul alimentaţiei publice se formează numai din
costul mărfurilor din care au fost pregătite bucatele.
Practica fiscală este alta.
Inspectorii fiscali consideră, că costul mărfurilor în unităţile de alimentaţie
publică trebuie să se formeze ca şi în unităţile de producere, corespunzător,
costul mărfurilor (bucatelor) să fie format din cheltuieli directe de producţie
(materiale, salarii personal, cheltuieli locaţiune spaţii, energie electrică,
etc), cheltuieli indirecte de producţie (uzură utilaj, etc). Această abordare
nu corespunde cerinţelor standardelor profesionale de contabilitate, altor acte
normative în acest sens.
Aceiaşi abordare reiese din prevederile Instrucţiunii
privind formarea preţurilor la întreprinderile de alimentaţie publică ale
agenţilor din RM, aprobată prin Ordinul Departamentului Comerţului nr.
12 din 26.04.1996, conform căreia preţurile în întreprinderile de alimentaţie
publicî se formează în modul următor: „Materia primă se include în calculul
bucatelor şi altor produse fabricate de întreprinderea alimentaţiei publice
la preţuri libere cu amănuntul, constituite în conformitate cu prevederile
Regulamentului "Cu privire la modul de formare şi aplicare a preţurilor şi
tarifelor libere (de piaţă) la mărfuri, producţie şi servicii", aprobate
prin Hotărîrea Ministerului Finanţelor al Republicii Moldova nr.282 din 10
noiembrie 1993 şi cu adaosul liber
comercial, prevăzut prin Hotărîrea Guvernului Republicii Moldova "Cu
privire la măsurile de coordonare şi de reglementare de către stat a preţurilor
(tarifelor)" nr.547 din 4 august 1995, cu excepţia preţurilor la mărfurile
de importanţă socială”.
Abordările contabile privind formarea corectă a
costurilor în unităţile de alimentaţie publică sunt foarte importante pentru a
determina obligaţiunile fiscale ce reiese din comercializarea mărfurilor de
aceste întreprinderi. În primul rînd, aplicarea corectă a alineatului (4) al
art. 97 din Codul fiscal pentru a determina valoarea impozabilă a livrării
impozabile a mărfurilor realizate de întreprinderile din domeniul alimentaţiei
publice.
Potrivit
articolului nominalizat din Codul fiscal „Valoarea
impozabilă a livrării impozabile de mărfuri (servicii), efectuate de către un
subiect al impunerii, nu poate fi mai mică decît consumurile pentru
producerea lor sau decît preţul de procurare al mărfurilor livrate, sau
decît valoarea în vamă a mărfurilor importate, determinată conform art.100, sau
decît preţul de cost al serviciilor prestate, cu excepţia cazurilor cînd marfa
şi-a pierdut calităţile de consum, cu condiţia confirmării acestui fapt de
către organele şi serviciile abilitate cu astfel de funcţii. (art. 97 alin. 4
din Codul Fiscal)”.
În legătură cu
cele menţionate mai sus vă rog să ne răspundeţi la următoarele întrebări:
- Care este înţelegerea organului fiscal privind
formarea costului mărfurilor vîndute în unităţile de alimentaţie publică?
Este aceptată abordarea în acest sens care se conţine în Standardele
Naţionale de Contabilitate, alte acte normative?
- Care consumuri, cheltuieli urmează să fie
incluse în costul mărfurilor realizate în unităţile de comerţ din domeniul
alimentaţiei publice? În scopuri fiscale?
- Cum urmează să fie înţeleasă norma ce se
conţine în alin.(4) art.97 din Codul fiscal privind determinarea valorii
impozabile a livrării impozabile a mărfurilor vîndute de unităţile de
alimentaţie publică? Care consumuri (cheltuieli)
urmează să fie incluse?
- Cheltuielile ce ţin de locaţiunea spaţiilor,
salarii personal, energie electrică, uzura utilajului, servicii comunale
urmează să fie incluse în valoarea impozabilă a livrării impozabile a
mărfurilor realizate de unităţile din domeniul alimentaţiei publice?
- Începînd cu 01 ianuarie 2012 în alin.(4)
art.97 a fost efectuată o modificare cuvîntul “cheltuielile” a fost înlocuit cu cuvîntul “consumurile”.
Va avea această modificare careva impact asupra modului de determinare a
valorii impozabile a livrării impozabile a mărfurilor realizate de
unităţile din domeniul alimentaţiei publice? Va avea un caracter
retroactiv pentru perioadele de pînă la data modificării?
Vă rugăm să vă
expuneţi argumentele de rigoare.
Explicaţiile
vor fi utilizate pentru pregătirea unui material pentru pagina www.contabilsef.md în scopul informării
contribuabililor.
Vă mulţumim
anticipat!
Cu respect,
Veaceslav Ciobanu
Administrator
tel.27-01-03
Răspunsul
Inspectoratului Fiscal de Stat al RM
Scrisoarea IFPS
nr. 26-08/2-02/2/1801 din 29.03.2012
Inspectoratul Fiscal Principal
de Stat, cu referinţă la adresarea „Totul pentru contabil" SRL
nr.30 din 13.02.2012, privind aplicarea art.97 alin.(4) din Codul fiscal, în baza explicaţiilor
prezentate de Ministerul Finanţelor, comunică următoarele.
Conform art.3 al Legii cu
privire la comerţul interior nr.231 din 23.09.2010, activitate de
comerţ reprezintă activitate de întreprinzător iniţiată în baza raporturilor
stabilite în domeniul comercializării mărfurilor produse, prelucrate sau
procurate, precum şi în domeniul executării diverselor lucrări şi prestării
serviciilor aferente vînzării mărfurilor, avînd ca scop satisfacerea
intereselor economice private şi asigurarea unei surse de venit.
Acelaşi articol prevede, că
serviciu de alimentaţie publică este o activitate de pregătire, preparare,
prezentare şi servire a produselor culinare, a celor de cofetărie-patiserie, a
băuturilor şi altor produse pentru consumul acestora în unităţi specializate
sau în afara lor, precum şi activitatea de agrement aferentă acestui proces.
Potrivit art.7 alin.(1) lit. c) al legii menţionate, alimentaţia publică
este o formă principală a comerţului.
Totodată, componenţa
consumurilor entităţilor de producţie, de comerţ şi de prestări servicii, a
cheltuielilor activităţii operaţionale, de investiţii şi financiare, precum şi
a pierderilor excepţionale este stabilită de Standardul
Naţional de Contabilitate 3 „Componenţa consumurilor şi cheltuielilor
întreprinderii", aprobat prin Ordinul Ministrului Finanţelor
nr. 174 din 25.12.1997.
În conformitate cu par.7, 10 şi 13 al standardului
menţionat, la entităţile de comerţ, consumurile de materiale, consumurile
privind retribuirea muncii şi consumurile indirecte de producţie nu se includ
în costul mărfurilor şi se trec la cheltuielile perioadei de gestiune.
Conform par. 5 al SNC 3
„Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii",
proces de producţie (tehnologic) reprezintă procesul care cuprinde toate
operaţiile de prelucrare a materiilor prime, materialelor, de utilizare a
articolelor accesorii (piese de completare) la fabricarea şi asamblarea
producţiei.
Astfel, odată ce materia primă
este supusă prelucrării, la entitate apare proces de producţie (tehnologic).
Prin urmare, consumurile de
materiale, consumurile privind retribuirea muncii şi consumurile indirecte de
producţie, influenţează asupra costului produselor fabricate de către entitatea
de alimentaţie publică.
Concomitent, costul vînzărilor
pentru entităţile de alimentaţie publică, în cazul mărfurilor reprezintă costul
mărfurilor vîndute, iar pentru producţia proprie – consumurile directe de
materiale, consumurile directe privind retribuirea muncii, consumurile
indirecte de producţie, conform par. 16
al aceluiaşi standard.
Conform par. 28 al SNC 3
„Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii",
costul vînzărilor reprezintă suma consumurilor care au devenit cheltuieli ca
rezultat al vînzării produselor finite, mărfurilor şi serviciilor, care cuprind
valoarea mărfurilor vîndute care se determină în felul următor: la suma
soldului stocurilor de mărfuri la începutul perioadei de gestiune se adaugă
suma achiziţiilor-neto de mărfuri în perioada de gestiune şi se scade suma
soldului stocurilor de mărfuri la finele perioadei de gestiune:
- achiziţiile-neto includ
volumul global al achiziţiilor minus rabaturile pentru plata anticipată,
returnarea şi bonificarea (reducerea preţurilor) mărfurilor de transport legate
de aducerea mărfurilor achiziţionate. Totodată pentru produsele proprii, costul
vînzărilor reprezintă consumurile directe de materiale consumurile directe
privind retribuirea muncii, consumurile indirecte de producţie.
În acelaşi sens, par. 8 al Standardului
Naţional de Contabilitate 2 „Stocurile de mărfuri şi materiale",
aprobat prin Ordinul Ministrului Finanţelor nr.174 din 25.12.1997, prevede, că
costul stocurilor de mărfuri şi materiale cuprinde cheltuielile de
achiziţionare, cheltuielile pentru prelucrare şi alte cheltuieli aferente
aducerii stocurilor de mărfuri şi materiale la locul păstrării şi în starea de
utilitate.
Caracteristica componentelor
costului stocurilor de mărfuri şi materiale şi modul de repartizare a
cheltuielilor sunt descrise în par.9-17
ale standardului menţionat.
În acelaşi sens, modul de
formare a preţurilor la entităţile de alimentaţie publică este expus în Instrucţiunea
privind formarea preţurilor la întreprinderile de alimentaţie publică ale
agenţilor economici din Republica Moldova, aprobată de Ministerul
Economiei şi publicată în Monitorul Oficial nr. 34/45 din 06.06.1996.
În baza celor expuse, la
entităţile de alimentaţie publică, costul mărfurilor vîndute se determină în
conformitate cu prevederile actelor normative specificate, iar costul
produselor fabricate va include, consumurile directe de materiale consumurile
directe privind retribuirea muncii, consumurile indirecte de producţie (uzura
mijloacelor fixe şi a obiectelor de mică valoare şi scurtă durată, energia
termică, energia electrică, arenda încăperii etc.) repartizate pe fiecare
produs.
Celelalte cheltuieli (care nu
ţin de procesul de producţie/preparare) se acoperă din contul adaosului
comercial aplicat de entitate, conform prevederilor pct. 39 a Regulilor specifice de prestare a
serviciilor de alimentaţie publică, aprobate prin Hotărîrea Guvernului nr.1209
din 08.11.2007.
Respectiv, valoarea minimă a
valorii impozabile a livrării impozabile în alimentaţia publică, în
conformitate cu prevederile art.97
alin.(4) din Codul fiscal, va fi egală cu totalitatea consumurilor pentru
producerea produselor fabricate, iar pentru mărfurile vîndute - cu preţul de
procurare a acestora.
În ceea ce ţine de modificările
operate la Codul fiscal prin Legea
nr.267 din 23.12.2011 (în vigoare din 13.01.2012), acestea nu au
caracter retroactiv şi se răsfrîng asupra perioadelor ce succedă data intrării
în vigoare.
Şef adjunct
interimar al Inspectoratului Iuri
Lichii