CARTE VERDE

Politica de audit: lecțiile crizei

(Text cu relevanță pentru SEE)

1. INTRODUCERE

Măsurile adoptate în Europa si în lume imediat după criza financiară s-au axat pe nevoia stringentă de stabilizare a sistemului financiar¹. Deşi rolul jucat de bănci, fonduri speculative, agenţii de rating, entităţi de supraveghere sau bănci centrale a fost adus în atenţie si analizat minuţios, s-a acordat doar o atenţie limitată modului în care funcţia de audit poate fi consolidată pentru a contribui la o mai mare stabilitate financiară. Faptul că multe bănci au confirmat pierderi uriaşe între 2007 si 2009 din poziţiile bilanţiere si extrabilanţiere pe care le deţineau pune sub semnul întrebării atât modul în care auditorii au reuşit să furnizeze clienţilor lor raporturi „curate” pentru perioada respectivă², cât şi caracterul adecvat al actualului cadru legislativ. Este aşadar oportun ca rolul şi domeniul de aplicare al activităţii de audit să fie aduse în discuţie şi analizate în contextul general al reformei reglementare a pieţei financiare.

Comisia este dornică să îşi asume rolul de lider la nivel internaţional în această dezbatere şi intenţionează să colaboreze îndeaproape cu partenerii săi globali din cadrul Consiliului pentru Stabilitate Financiară şi al G20. Auditul, împreună cu activitatea de supraveghere şi guvernanta corporativă, trebuie să contribuie masiv la stabilitatea financiară, deoarece rolul său este de a furniza o garanţie în privinţa veridicităţii sănătăţii financiare a tuturor companiilor. Această garanţie are rolul de a reduce riscurile de denaturare şi, ca atare, de a genera reducerea costurilor în caz de faliment, care ar fi suportate în paralel de acţionarii companiei şi de societate în general. Robusteţea auditului este esenţială pentru restabilirea (siguranţei şi a) încrederii în piaţă, contribuind la protecţia investitorilor şi la reducerea costului de capital al companiilor.

În acest context, este important să se sublinieze că auditorii au de jucat un rol important şi că sunt abilitaţi prin lege să desfăşoare audituri statutare. Această misiune a lor îndeplineşte o funcţie socială, prezentând o opinie asupra veridicităţii şi corectitudinii situaţiilor financiare ale entităţilor auditate. Independenţa auditorilor trebuie să fie deci cheia de boltă a mediului de audit.Este momentul să se determine dacă această funcţie socială este într-adevăr îndeplinită. Anumite părţi interesate şi-au exprimat îngrijorarea³⁴ cu privire la pertinenţa auditurilor în mediul de afaceri actual. Altele înţeleg cu dificultate faptul că situaţiile financiare ale unei instituţii pot să reflecte ideea de „rezonabilitate” şi „soliditate”, chiar dacă aceeaşi instituţie se află de fapt în dificultate financiară. Dată fiind posibilitatea ca aceste părţi interesate să nu cunoască limitările unui audit (prag de semnificaţie, tehnici de eşantionare, rolul auditorului în depistarea fraudei şi responsabilitatea conducerii), se poate vorbi despre o sincopă între aşteptări şi realitate. Prin urmare, Comisia susţine necesitatea unei dezbateri ample pe tema demersurilor care trebuie făcute pentru a se asigura că atât auditurile situaţiilor financiare, cât şi rapoartele de audit corespund scopului în care au fost create.

Dintr-o perspectivă structurală mai largă, Comisia observă că, în ultimele două decenii, marile firme de audit au devenit şi mai mari. După dispariţia firmei Arthur Andersen, se poate vorbi în prezent despre „o mână” de firme foarte mari, cu activitate la nivel global, dintre care doar câteva sunt capabile să auditeze instituţii mari şi complexe. O eventuală prăbuşire a uneia dintre aceste firme ar putea să perturbe disponibilitatea informaţiilor financiare auditate referitoare la companii foarte importante şi, totodată, să afecteze încrederea investitorilor, cu repercusiuni asupra întregului sistem financiar. Putem deci considera că fiecare dintre aceste firme foarte mari, globale a atins proporţii sistemice⁵. După cum se prezintă situaţia şi în cazul altor instituţii mari din sectorul financiar, trebuie să se exploreze mai profund modalităţile de reducere a acestui risc.

Un alt aspect important care trebuie analizat este dacă unei firme de audit i se poate permite să devină atât de importantă încât dispariţia sa să perturbe grav piaţa. Deşi s-au semnalat eforturi ale firmelor mari de a minimaliza riscul unui faliment, preocupările exprimate pe această temă se leagă şi de întrebarea centrală dacă aceste firme „prea mari pentru a se prăbuşi” pot crea în cele din urmă riscul unui pericol moral. Conceptele de „faliment ordonat” şi de living will trebuie explorate pe bază proactivă în cazul firmelor sistemice tocmai pentru a răspunde acestor preocupări şi pentru a se conforma cu abordarea avută în vedere în sectorul bancar.

Comisia recunoaşte că, pentru a asigura stabilitatea financiară, este esenţial ca companiile mari să beneficieze de servicii de audit în mod continuu⁶. În acest scop, trebuie examinate în mai mare detaliu opţiuni de tipul consolidării capacităţilor firmelor nesistemice şi trebuie cântărite argumentele pro şi contra „micşorării” sau „restructurării” firmelor sistemice. Comisia doreşte de asemenea să exploreze posibilităţile de reducere a barierelor care există în calea intrării pe piaţa de audit şi să lanseze o dezbatere pe tema actualelor reguli de proprietate şi a modelelor de parteneriat utilizate de majoritatea firmelor de audit.

Orice configuraţie a pieţei trebuie să fie însoţită de un sistem de supraveghere eficace şi total independent de profesia de audit.Modificările structurale ale reţelelor globale nu trebuie să determine sincope sau omisiuni ale activităţii de supraveghere.

Se poate avea în vedere o reală piaţă unică a prestării de servicii de audit, pe baza unei mai bune armonizări a regulilor, şi crearea unui „paşaport european” pentru auditori, care le-ar permite să presteze servicii pe teritoriul UE.

În acest context, Comisia ar dori să iniţieze o dezbatere având ca subiect rolul auditorului, guvernanta şi independenţa firmelor de audit, supravegherea auditorilor, configuraţia pieţei de audit, crearea unei pieţe unice pentru prestarea de servicii de audit, simplificarea regulilor pentru întreprinderi mici şi mijlocii (IMM) şi pentru practicieni mici şi mijlocii (PMM) şi cooperarea internaţională pentru supravegherea reţelelor globale de audit. Comisia lansează prezenta Carte verde ca parte a abordării sale holistice care include şi alte iniţiative în contextul stabilităţii financiare. Unul din punctele de pornire ale Cărţii verzi îl constituie rezultatele studiilor şi consultărilor anterioare realizate de Comisie pe această temă. Cartea verde a Comisiei din 2 iunie 2010 privind guvernanţa corporativă în instituţiile financiare şi politicile de remunerare⁷ tratează o serie de preocupări în ceea ce priveşte auditul instituţiilor financiare. Prezenta Carte verde îşi propune să acopere activitatea de audit într-o manieră complexă şi să meargă mai departe decât Cartea verde privind guvernanţa corporativă. La evaluarea reacţiilor la prezenta Carte verde se va ţine cont de feedbackul relevant generat pe tema Cărţii verzi privind guvernanţa corporativă.

Comisia subliniază necesitatea unei abordări diferenţiate şi calibrate, care să fie adaptată la şi proporţională cu dimensiunea şi caracteristicile atât ale companiei auditate, cât şi ale auditorului şi va încerca, în cazul în care în urma prezentei Cărţi verzi ia naştere o propunere, să moduleze respectiva propunere pentru a ţine cont de acest aspect. Ceea ce se poate dovedi necesar pentru instituţiile mari, sistemice, nu este neapărat recomandabil altor companii, IMM-urilor sau PMM-urilor. Măsurile propuse de Comisie ca urmare a prezentei consultări urmează să fie supuse principiilor unei mai bune legiferări, unor analize de rentabilitate şi evaluări ale impactului.

Comisia va căuta să obţină, într-un mod proactiv, comentarii din partea unei game cât mai largi de părţi interesate precum investitori, creditori, persoane din conducere, angajaţi, autorităţi guvernamentale, auditori, autorităţi fiscale, agenţii de rating, analişti financiari, factori de reglementare, mediul de afaceri şi IMM-uri.

O consultare amplă va permite Comisiei să evalueze interacţiunea mai multor opţiuni strategice, menţinându-se totodată angajamentul pentru stabilitate financiară. Consultarea va reprezenta un sprijin pentru Comisie la calibrarea intensităţii măsurilor viitoare într-un mod care să corespundă dimensiunii şi naturii entităţilor respective. În plus, Comisia va lansa un studiu extern cu scopul de a evalua implementarea şi impactul regulilor actuale, precum şi pentru a culege mai multe date referitoare la structura pieţei de audit.Rezultatele acestui studiu vor fi disponibile în iulie 2011.

Întrebări

2. ATRIBUŢIILE AUDITORULUI

Auditarea conturilor anuale ale societăţilor pe acţiuni este prevăzută de lege⁸. Faptul că situaţiile financiare ale companiilor sunt auditate nu înseamnă că auditorului îi revine obligaţia de a garanta că nu există nici o denaturare în conturile auditate. Atunci când raportează că situaţiile financiare prezintă o imagine fidelă şi corectă, conformă cadrului de raportare financiară pertinent⁹, auditorii dau o „asigurare rezonabilă”¹⁰ a faptului că situaţiile financiare, în ansamblul lor, nu conţin denaturări semnificative datorate fraudei sau erorii¹¹. Aşadar, auditorii încearcă să reducă la minimum riscul¹² ca informaţiile financiare din evidenţe, prezentate în conformitate cu un cadru contabil dat, să conţină denaturări semnificative. Comisia remarcă faptul că auditul statutar a evoluat de la verificarea de fond a veniturilor, cheltuielilor, activelor şi datoriilor la o abordare bazată pe riscuri.

Practica actuală pare să indice faptul că „asigurarea rezonabilă” despre care se discută mai sus este mai puţin focalizată pe a garanta că situaţiile financiare redau o imagine fidelă şi corectă, axându-se mai degrabă pe garantarea faptului că situaţiile financiare sunt întocmite conform cadrului de raportare financiară aplicabil. Criza bancară a demonstrat că în opiniile de audit trebuie să prevaleze fondul asupra formei, printre altele asigurându-se că nu există un arbitraj bazat pe diferenţele dintre cadrele de reglementare din diverse jurisdicţii. Este important de remarcat că Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS) pleacă de la premisa reprezentării fidele şi corecte şi a prevalenţei fondului asupra formei¹³.

Cunoştinţele acumulate de auditorii externi în munca lor pot fi de folos supraveghetorilor şi, din această perspectivă, Comisia recunoaşte necesitatea de consolidare a cooperării dintre auditori şi autorităţile de supraveghere¹⁴. Comisia remarcă însă că o aprofundare a acestei cooperări, deşi foarte binevenită, nu trebuie să estompeze responsabilităţile auditorilor şi, respectiv, supraveghetorilor.

2.1. Comunicarea dinspre auditori către acţionari

Este important să se definească exact care dintre informaţiile conţinute în opinie şi în concluzii pot fi transmise acţionarilor de către auditor; aceasta nu presupune numai reluarea raportului de audit, ci şi o posibilă suplimentare a comunicării pe tema metodologiei de audit, prin care să se explice în ce măsură a avut loc o verificare de fond a bilanţului contabil al companiei auditate.

Un nivel mai mare de asigurare pentru părțile interesate

Din perspectiva utilizatorului, auditorii trebuie să ofere părţilor interesate un nivel foarte înalt de asigurare în ceea ce priveşte componentele bilanţului contabil şi evaluarea lor la data întocmirii bilanţului contabil. Comisia doreşte să analizeze perspectiva „revenirii la simplitate”, abordare axată în principal pe verificarea de fond a bilanţului contabil şi mai puţin pe conformitate şi funcţionarea sistemelor, sarcini care ar trebui să revină, în cea mai mare parte, în responsabilitatea clientului şi să facă obiectul auditului intern. Auditorii ar putea să divulge componentele care au fost verificate direct şi cele care au fost verificate pe baza raţionamentului profesional, a modelelor interne, ipotezelor şi explicaţiilor primite de la management. Pentru a prezenta o „imagine fidelă şi corectă”, auditorii trebuie să se asigure că fondul prevalează asupra formei.

Comportamentul auditorului

În vreme ce responsabilitatea de bază pentru prezentarea unor informaţii financiare solide revine managementului entităţilor auditate, auditorii pot să contribuie prin interogarea activă a managementului, din perspectiva utilizatorilor . Este esenţial să se exercite un „scepticism profesional” vizavi de entitatea auditată^{15 16}. El poate fi exercitat şi în ceea ce priveşte informaţiile cheie din situaţiile financiare; el poate să genereze un „paragraf de observaţii”¹⁷ corespunzător în raportul de audit.Se recomandă însă a se evita proliferarea prezentării de elemente mai puţin însemnate pentru acţionari.

Raportul de audit cu rezerve

Una din principalele probleme ale mediului de audit este percepţia negativă pe care o generează un raport de audit cu rezerve. Astfel s-a perpetuat o paradigmă „totul sau nimic”, în care „rezervele” din raportul de audit reprezintă un tabu atât pentru clienţi, cât şi pentru auditori. Spre deosebire de agenţiile de rating şi de analiştii financiari, auditorii nu încadrează clienţii auditaţi în nici o categorie; acest lucru derivă din faptul că auditorul exprimă o opinie asupra corectitudinii situaţiilor financiare şi nu asupra performanţei relative, nici măcar asupra calităţii relative a situaţiilor financiare ale unei entităţi auditate în comparaţie cu o alta. Trebuie să se cântărească dacă aspectele informative precum riscurile potenţiale, evoluţia sectorului, riscul legat de materiile prime şi riscul de curs de schimb etc, furnizate împreună cu raportul de audit sau ca parte a acestuia, pot să aducă valoare adăugată părţilor interesate¹⁸.

Îmbunătăţirea comunicării externe

Responsabilităţile de comunicare ale auditorului pot fi readuse în discuţie pentru a îmbunătăţi procesul general de comunicare şi, în consecinţă, pentru a creşte gradul de percepţie a valorii adăugate a unui audit.De exemplu, Regatul Unit şi-a revizuit modelul pentru ca rapoartele de audit să fie mai concise şi are în vedere favorizarea unui caracter mai informativ al acestora. Codul comercial francez prevede că auditorii trebuie să îşi justifice public, împreună cu raportul asupra conturilor anuale, opinia de audit.Această justificare cuprinde aprecierea lor în privinţa alegerilor făcute de companie, a metodelor contabile, a estimărilor contabile importante sau sensibile şi, dacă este necesar, în privinţa procedurilor de control intern.

Trebuie cântărit, de asemenea, în ce măsură informaţiile de interes public aflate la dispoziţia auditorilor pot fi comunicate publicului. Aceste informaţii pot fi legate de expunerea companiei la riscuri ori evenimente viitoare, de riscurile la adresa proprietăţii intelectuale, de măsura în care activele necorporale ar urma să fie afectate în mod negativ, etc.

Alt aspect ce trebuie luat în seamă este promptitudinea şi frecvenţa comunicării între auditor şi acţionari, deoarece există multe voci care susţin că opinia auditorului este „tardivă şi insuficientă”.

Îmbunătăţirea comunicării interne

Trebuie să se asigure un dialog periodic între comitetul de audit al companiei, auditorul extern (statutar) şi auditorul intern pentru a garanta că nu există sincope în acoperirea generală a conformităţii, a monitorizării riscurilor şi a verificării minuţioase a activelor, datoriilor, veniturilor şi cheltuielilor. Legislaţia germană ne oferă un bun exemplu în acest sens prin faptul că impune auditorului extern prezentarea unui „raport extins” în faţa consiliului de supraveghere. Un atare raport, care nu este disponibil publicului, rezumă constatările fundamentale ale auditului în mai mare detaliu decât raportul auditorului şi tratează ipoteza continuităţii activităţii şi sistemele aferente de monitorizare, evoluţia viitoare şi riscurile la care este supusă compania, elementele semnificative, iregularităţile constatate, metodele contabile folosite sau tranzacţiile de tip „window dressing”.

Acest dialog extins nu trebuie însă să compromită independenţa auditorului statutar.

Responsabilitatea socială şi ecologică corporativă (CSR - Corporate Social and Environmental Responsibility)

CSR se referă la modul în care companiile integrează, în mod voluntar, preocupările sociale şi de mediu în activităţile lor comerciale şi în interacţiunea cu părţile interesate.

Formularea unor norme mai clare de raportare poate contribui la o mai bună evaluare a companiilor din UE şi la o focalizare mai precisă asupra chestiunilor de sustenabilitate din partea companiilor şi investitorilor.

Pentru a asigura (în măsură suficientă) calitatea şi credibilitatea informaţiilor raportate, se pune problema dacă există necesitatea unei verificări independente a informaţiilor raportate şi dacă auditorii pot juca un rol în acest scenariu.

Extinderea mandatului auditorului

Până în prezent, auditurile s-au concentrat în mare măsură pe informaţiile istorice. Este important să se evalueze măsura în care auditorii ar trebui să evalueze informaţiile previzionale furnizate de companie şi, dat fiind accesul lor privilegiat la informaţii cheie, măsura în care ei ar trebui să prezinte, la rândul lor, o perspectivă economică şi financiară a companiei. Abordarea din urmă ar fi în mod special pertinentă în contextul continuităţii activităţii.

Analiza previzională, cel puţin în cazul companiilor cotate, a fost până în prezent acoperită de analişti financiari şi de agenţii de rating (al creditului). Rolul auditorului trebuie aşadar extins în această direcţie numai dacă generează valoare adăugată pentru părţile interesate.

Întrebări

2.2. Standardele Internaţionale de Audit (ISA)

Standardele Internaţionale de Audit (ISA) şi Standardele Internaţionale de Control al Calităţii (ISQC) sunt întocmite de către un Comitet Internaţional pentru asigurare şi standarde de audit (IAASB), care face parte din Federaţia Internaţională a Contabililor (IFAC). Comisia colaborează cu principalii săi parteneri şi organizaţii internaţionale în scopul îmbunătăţirii guvernanţei şi răspunderii organismelor de standardizare din domeniu.

Între 2006 şi 2009, IAASB a revizuit temeinic şi a clarificat ISA în cadrul aşa-numitului „Proiect de clarificare”. „ISA clarificate” trebuie să se aplice începând cu auditul aferent exerciţiului financiar 2010. „ISA clarificate” pot fi privite ca fiind mai robuste în anumite domenii decât ISA utilizate în auditul aferent exerciţiilor financiare până în 2009. În mod special, ISA clarificate pot furniza răspunsuri adecvate la schimbările produse în natura probelor de audit în ceea ce priveşte contabilitatea la valoarea justă, raportarea estimărilor şi sensibilităţilor sau abordarea tranzacţiilor cu părţile afiliate.

Ca rezultat al consultării lansate în 2009¹⁹, Comisia remarcă sprijinul general acordat de părţile interesate din UE pentru adoptarea ISA la nivel UE. Respondenţii au fost de părere că standardele comune în forma „ISA clarificate” şi ISQC sunt de natură să contribuie la audituri armonizate şi de calitate care, la rândul lor, vin în sprijinul calităţii şi credibilităţii situaţiilor financiare. Părerea unora dintre respondenţi a fost că este necesar să se mai lucreze încă la ISA, pentru a le adapta necesităţilor IMM-urilor şi PMM.

ISA clarificate au fost adoptate sau se află în curs de adoptare de către majoritatea statelor membre şi sunt deja aplicate de marile reţele de firme de audit.Ele au fost introduse şi de multe ţări terţe, însă nu şi de unii dintre partenerii internaţionali de bază precum Statele Unite. Comisia reflectă asupra momentului şi modalităţii de introducere a ISA în UE. Introducerea se poate face prin intermediul unor instrumente legislative cu caracter obligatoriu sau neobligatoriu.

Întrebări

3. GUVERNANŢA ŞI INDEPENDENŢA FIRMELOR DE AUDIT

Ca în multe alte situaţii cu care sunt confruntate persoanele juridice, firmele de audit trebuie să îşi gestioneze activ conflictele de interese. Însă, spre deosebire de multe alte persoane juridice, rolul auditorilor este unul statutar, adică auditul este impus prin lege. Se doreşte ca auditul să reprezinte o garanţie statutară pentru investitori, creditori şi partenerii care au angajamente sau interese de afaceri în entităţi înregistrate ca societăţi pe acţiuni.Aşadar, independenţa trebuie să reprezinte fundaţia de neclintit a mediului de audit.

Directiva privind auditul legal (2006/43/CE), denumită în continuare „directiva”, prevede că auditorii statutari trebuie să se supună principiilor de etică profesională şi stabileşte o serie de principii referitoare la independentă, care pornesc de la aspecte comportamentale şi se sfârşesc cu responsabilitatea, onorariile, rotaţia sau guvernanţa companiilor (comitetele de audit). Aceste principii au fost transpuse în legislaţia statelor membre, pe lângă Codul etic IFAC, fie prin coduri naţionale specifice, fie prin principii obligatorii ²⁰.

Fără a aduce atingere dispoziţiilor legale sau Codului de etică menţionat mai sus, Comisia doreşte să consolideze independenţa auditorilor şi să abordeze conflictele de interese inerente peisajului actual şi caracterizate de elemente precum desemnarea şi remunerarea auditorilor de către firma auditată, rotaţia deficitară a firmelor de audit sau prestarea, de către firmele de audit, a unor servicii fără legătură cu această ramură.

Desemnarea şi remunerarea auditorilor

Auditorii sunt desemnaţi şi plătiţi de entitatea care trebuie auditată, în cadrul unei licitaţii. Faptul că responsabilitatea auditorilor este faţă de acţionarii companiei auditate şi de alte părţi interesate, deşi sunt plătiţi de compania auditată, creează o perturbare a sistemului. Comisia doreşte să evalueze gradul de fezabilitate a unui scenariu în care rolul auditului ar fi unul de control statutar şi, prin urmare, desemnarea, remunerarea şi durata angajamentului ar reveni în responsabilitatea unui terţ, poate a unui organism de reglementare, şi nu în responsabilitatea proprie a companiei ²¹. Un astfel de concept poate fi relevant în mod deosebit pentru auditul situaţiilor financiare ale marilor companii şi/sau ale instituţiilor financiare sistemice. Este o chestiune care trebuie explorată ţinând cont, pe de o parte, de riscul creşterii birocraţiei şi, pe de altă parte, de potenţialele beneficii societale ale desemnărilor demonstrabil independente.

Rotaţia obligatorie

Situaţiile în care o companie a desemnat aceeaşi firmă de audit timp de zeci de ani par incompatibile cu un nivel dezirabil de independenţă ²². Chiar dacă „partenerii cheie de audit” se află în sistem de rotaţie periodică, conform directivei, nu se poate spune că ameninţarea relaţiilor de familiaritate a dispărut.

În acest context, rotaţia obligatorie a firmelor de audit - nu doar a partenerilor de audit - trebuie luată în considerare. Comisia recunoaşte valabilitatea argumentelor care susţin că rotaţia generează o pierdere de informaţii, însă doreşte să examineze atât aspectele pozitive, cât şi cele negative ale rotaţiei, mai ales în scopul de a inculca şi de a menţine obiectivitatea şi dinamismul pe piaţa auditului. Pentru ca partenerii să nu schimbe firmele doar ca să plece cu anumiţi clienţi după ei, regulile de rotaţie, dacă se vor adopta, trebuie să prevadă clar obligativitatea rotaţiei atât a firmelor, cât şi a partenerilor.

Servicii fără legătură cu auditul

Nu există, la nivelul UE, nici o interdicţie ca auditorii să presteze clienţilor lor servicii fără legătură cu auditul. Conform articolului 22 din directivă, nu trebuie prestate servicii de audit dacă o terţă parte obiectivă, rezonabilă şi informată ar putea trage concluzia că independenţa auditorului statutar sau a firmei de audit poate fi compromisă. Această dispoziţie se aplică şi serviciilor care nu au legătură cu auditul. Până acum, articolul 22 a fost implementat foarte diferit în statele membre ale UE. De exemplu, în Franţa se practică o interdicţie totală a prestării, de către auditor, a serviciilor care nu au legătură cu auditul şi restricţii severe cu privire la posibilitatea ca membrii reţelei din care face parte auditorul să presteze servicii membrilor grupului entităţii auditate. În multe alte state membre, regulile sunt mai puţin restrictive, iar prestarea de servicii care nu au legătură cu auditul rămâne un fapt la ordinea zilei ^{23 24}.

Comisia ar dori să analizeze posibilitatea de extindere a interzicerii de prestare, de către firmele de audit, a serviciilor care nu au legătură cu auditul. Aceasta ar putea conduce la crearea unor „firme de audit pur”, similare unităţilor de inspecţie. Deoarece auditorii prezintă o opinie independentă asupra viabilităţii financiare a companiilor, în plan ideal nu ar trebui să aibă nici un interes comercial la compania auditată.

Baremul onorariilor

S-ar putea avea în vedere, împreună cu definirea informaţiilor care trebuie prezentate, o limitare a proporţiei onorariilor pe care o firmă de audit le poate primi de la un singur client faţă de veniturile totale din audit ale firmei ²⁵. Ar fi util să se examineze argumentele pro şi contra unor astfel de limitări, în special în ceea ce priveşte aplicarea lor la firmele mici de audit.

Prezentarea situaţiilor financiare

Un alt aspect demn de examinat este modul în care se poate realiza o mai mare transparenţă în ceea ce priveşte propriile situaţii financiare ale unei firme de audit.În cazul reţelelor globale, transparenţa trebuie să acopere întreaga reţea. În plus, merită să se analizeze dacă situaţiile financiare ale unor astfel de firme trebuie auditate şi, dat fiind potenţialul conflict pe care îl prezintă auditarea de către o firmă concurentă, dacă este recomandat ca organismele statutare care auditează conturile organismelor publice la nivel naţional sau chiar european să facă aceste audituri.

Cerinţe organizaţionale

Firmele de audit trebuie să îşi consolideze guvernanţa corporativă şi cerinţele organizaţionale pentru a aplana conflictele de interese şi pentru a câştiga mai multă independenţă. Un posibil punct de plecare este regulamentul privind agenţiile de rating al creditelor ²⁶. Altă posibilitate ar fi codul de guvernanţă al firmelor de audit, care a fost recent introdus în Regatul Unit ²⁷. Codul stabileşte, printre altele, principiul că firmele de audit trebuie să desemneze, în structura de guvernanţă, persoane independente în poziţiile neexecutive ale structurii de guvernanţă şi că acţionarii companiilor auditate trebuie să dialogheze cu firmele de audit pentru a îmbunătăţi comunicarea şi înţelegerea reciprocă.

Regulile de proprietate şi modelul de parteneriat

În prezent, directiva prevede că auditorii deţin majoritatea drepturilor de vot dintr-o firmă de audit şi controlează consiliul de administraţie ²⁸. Comisia este de părere că trebuie reanalizate bazele acestor dispoziţii ²⁹.

Până acum, firmele de audit au acţionat în cadrul unui model de parteneriat (organizat fie prin intermediul unui parteneriat, fie al unei societăţi pe acţiuni). Cu toate acestea, dată fiind creşterea considerabilă a dimensiunii şi complexităţii unor companii mari, nu este clar dacă măcar una din firmele sistemice va dispune de resurse adecvate pentru a onora o potenţială cerere de plată a daunelor. Este aşadar indicat să se exploreze structuri alternative, care ar permite firmelor de audit să obţină capital din alte surse. Aceste structuri alternative ar trebui să creeze anumite mijloace de protecţie (de exemplu în termeni de guvernanţă) pentru a asigura că proprietarii externi nu interferează cu munca de audit.

O astfel de manevră ar putea ajuta în egală măsură firmele nesistemice să obţină accesul la mai mult capital şi să le permită să îşi consolideze capacităţile şi să se dezvolte mai rapid.

Auditul grupului

Auditul grupurilor mari care îşi desfăşoară activitatea în mai multe jurisdicţii se efectuează de obicei de reţelele globale, pentru că acest lucru necesită alocarea de resurse importante. Comisia împărtăşeşte preocupările unor organisme de supraveghere a auditului din toată lumea, care sunt de părere că rolul auditorului unui grup trebuie consolidat. Trebuie instituite proceduri care să permită auditorului de grup să îşi asume rolul şi responsabilităţile.

Auditorii grupului trebuie să aibă acces la rapoarte şi la alte documente ale tuturor auditorilor care se ocupă de subentităţi ale grupului. Auditorii de grup trebuie să fie implicaţi în procesul de audit în ansamblu şi trebuie să aibă o perspectivă foarte clară asupra lui, pentru a fi capabili să sprijine şi să apere opinia de audit la nivelul grupului.

Întrebări

4. SUPRAVEGHERE

Sistemele de supraveghere publică joacă un rol central în supravegherea firmelor de audit. Sistemele de supraveghere trebuie organizate în aşa fel încât să se evite conflictul de interese cu profesia de audit.Normele actuale pot fi consolidate în vederea asigurării independenţei totale faţă de profesia de audit a sistemelor de supraveghere publică din toate statele membre.

Supravegherea firmelor de audit din Europa trebuie să se facă mai integrat şi să se bucure de o colaborare mai strânsă între sistemele naţionale de supraveghere a auditului. O potenţială soluţie poate fi transformarea EGAOB într-un aşa-numit Comitet Lamfalussy de nivelul 3. Iată câteva exemple de astfel de comitete care activează deja în domeniul valorilor mobiliare, în cel al asigurărilor şi în cel bancar: Comitetul autorităţilor europene de reglementare a pieţelor valorilor mobiliare (CESR), Comitetul european al inspectorilor de asigurări şi pensii ocupaţionale (CEIOPS) şi Comitetul european al supraveghetorilor bancari (CEBS). Un astfel de comitet ar fi de natură să consolideze cooperarea la nivel european, să favorizeze convergenţa în aplicarea normelor şi să asigure o abordare comună în materie de control al firmelor de audit.Comitetul ar putea să consilieze Comisia, la un nivel calitativ superior, cu privire la chestiuni de audit.O altă opţiune ar fi instituirea unei noi Autorităţi Europene de Supraveghere³⁰ sau integrarea aspectelor de audit într-una din autorităţile de supraveghere în curs de instituire în temeiul propunerilor de supraveghere financiară a Comisiei, asupra cărora s-a convenit recent de către Consiliu şi Parlament.

Actualmente, entităţile transfrontaliere de management care acoperă operaţiunile de audit al unei reţele în mai multe state membre nu sunt supravegheate, doar componenta „naţională” a reţelei fiind supravegheată la nivel de stat membru. Este necesară soluţionarea neconcordantei dintre reţelele paneuropene de audit si supravegherea la nivel naţional. Supravegherea reţelelor internaţionale de audit poate fi realizată la nivel european în mod similar cu ceea ce s-a propus recent pentru agenţiile de rating al creditelor³¹.

Comisia este de părere că trebuie întărit şi dialogul dintre organismele de reglementare şi auditori. Acest dialog trebuie să fie un proces bidirecţional, pentru ca supraveghetorii să poată alerta auditorii cu privire la anumite domenii de interes. În cazul specific al instituţiilor financiare şi al prestatorilor de servicii de investiţii, auditorii sunt ţinuţi, în temeiul legislaţiei UE, să raporteze fără întârziere autorităţilor competente orice fapt ori decizie care este susceptibilă a constitui o încălcare a legii, care poate afecta capacitatea companiei de a-si continua activitatea sau care poate conduce la un raport de audit cu rezerve³². În fiecare an, auditorii firmelor de investiţii trebuie să raporteze autorităţilor competente o serie de aspecte³³. Comisia nu deţine informaţii conform cărora această dispoziţie a fost efectiv respectată în timpul crizei şi nici indicii dacă raportarea către autorităţile competente de către auditori a avut loc în cazuri individuale³⁴. Comisia ar dori să vadă dacă comunicarea dintre auditori si organismele de reglementare a valorilor mobiliare trebuie să devină obligatorie pentru toate companiile mari sau cotate; s-ar putea acorda o atenţie deosebită comunicării cu autorităţile de resort în caz de fraudă în interiorul companiilor.

Întrebări

5. CONCENTRARE ŞI STRUCTURA PIEŢEI

Piaţa auditului firmelor cotate este în general acoperită de aşa-numitele firme Big Four³⁵. În termeni de încasări sau onorarii percepute, cota totală a firmelor de audit Big Four depăşeşte 90% în marea majoritate a statelor membre ale UE³⁶. Pătrunderea firmelor de audit din eşalonul mijlociu în acest eşalon de top este foarte dificilă, în ciuda capacităţii lor de a performa pe piaţa internaţională de audit.

Această concentrare poate să determine acumularea unui risc sistemic, iar prăbuşirea unei „firme sistemice” sau a unei firme care a atins „proporţii sistemice”⁵ poate perturba întreaga piaţă.

Piaţa pare prea concentrată pe anumite segmente şi este incapabilă să ofere clienţilor multiple posibilităţi în momentul în care aceştia vor să-şi aleagă auditorul.

Mai mult, calitatea de auditor al unor mari companii cotate reprezintă o garanţie a unei bune reputaţii şi o astfel de asociere pozitivă ajută marile firme să dobândească noi contracte cu firme importante, contribuind la lipsa de dinamism a pieţei.

Firmele care nu fac parte din Big Four suferă din pricină că marile companii nu le recunosc capacităţile. Se pare că există chiar exemple de clauze contractuale „numai Big Four”, impuse uneori companiilor de către, să spunem, instituţii financiare, în chip de condiţie de acordare a unui împrumut.

Prin urmare, Comisia doreşte să ia în calcul următoarele măsuri:

Audituri comune/consorţii de audit

Auditurile comune se practică numai în Franţa, unde companiile cotate au obligaţia de a desemna două firme de audit diferite, care împart munca de audit şi semnează în comun raportul de audit.Această practică poate fi dezvoltată în scopul „dinamizării” pieţei, recte pentru a permite firmelor de audit nesistemice din eşalonul mijlociu să devină jucători activi pe segmentul de piaţă al auditului marilor corporaţii, chestiune care până acum s-a dovedit prea puţin realizabilă. Pentru a încuraja apariţia de noi jucători şi creşterea firmelor de audit mici şi mijlocii, Comisia ar putea avea în vedere introducerea formării obligatorii a unui consorţiu de firme de audit care să cuprindă cel puţin o firmă de audit nesistemică şi care să auditeze marile companii. Aceste consorţii trebuie însă formate cu condiţia delimitării clare a responsabilităţii pentru opinia generală de audit şi a existentei unui mecanism de soluţionare/prezentare a diferendelor de opinie ce pot apărea între membrii consorţiului.

Conceptul de „audit comun” poate fi o manieră de aplanare a perturbării pieţei de audit în cazul colapsului uneia dintre marile reţele de audit.

Obligativitatea rotaţiei auditorilor şi noi licitaţii

Rotaţia obligatorie, pe lângă efectul benefic asupra independenţei auditorilor (după cum s-a argumentat mai devreme), poate să catalizeze dinamizarea şi aportul de capacitate pe piaţa auditului. Se poate avea în vedere o rotaţie obligatorie a firmelor/consorţiilor de audit după o perioadă prestabilită. Pentru a se evita ca partenerii să schimbe firmele pentru a lua cu ei anumiţi clienţi, regulile rotaţiei trebuie să prevadă că ea se aplică nu numai firmelor, ci si partenerilor. Rotaţia obligatorie trebuie însoţită de o procedură de licitaţie obligatorie, complet transparentă în ceea ce priveşte criteriile de desemnare a auditorului. Calitatea si independenta trebuie să fie criteriile vitale ale oricărei licitaţii. Altminteri, dacă doar o mică parte 'a auditurilor pentru companiile cotate importante fac obiectul unei licitaţii deschise si corecte, încercările de dinamizare a pieţei vor avea un succes limitat.

Abordarea mitului „Big Four sunt cei mai buni”

Ca urmare a consolidării segmentului de top al pieţei de audit, se pare că desemnarea unei firme din Big Four conferă clienţilor un nivel mai ridicat de „confort”. Comisia doreşte totuşi să înţeleagă cât din acest fapt se poate pune pe seama „percepţiei” si cât pe seama „meritului”. Cuantificarea poate fi facilitată de o raportare transparentă a inspecţiilor, cum se practică de exemplu în Regatul Unit³⁷.

Comisia îşi propune de asemenea să abordeze chestiunea clauzelor contractuale denumite neoficial Big Four only clauses (numai Big Four)³⁸. O cale de urmat ar fi crearea unei certificări europene în materie de audit, care să recunoască formal capacitatea unei firme de a audita companiile cotate importante.

Plan de urgenţă

Comisia va colabora cu statele membre, cu firme de audit şi cu alte părţi interesate, inclusiv cu foruri internaţionale, pentru a pune la punct un plan de urgentă care să permită o soluţionare rapidă în cazul colapsului unei firme de audit sistemice, să evite întreruperea prestării de servicii de audit şi să împiedice continuarea acumulării structurale a riscului pe piaţa de profil.

În contextul unui plan de urgentă, trebuie remarcat că formarea de consorţii ar juca un rol important. În situaţia colapsului unuia din membrii consorţiului, firma „supravieţuitoare” trebuie să fie capabilă să asigure continuitatea auditului până la găsirea unei soluţii mai de durată.

Conform abordării avute în vedere pentru sectorul bancar, conceptele de faliment ordonat, inclusiv de „testament” (living will), în special în cazul firmelor de audit sistemice, trebuie explorate proactiv.

Reevaluarea factorilor determinanţi ai concentrării anterioare

Comisia ar dori să examineze în ce măsură concentrarea firmelor mai mari a produs inovarea aşteptată în metodologia de audit.Acest aspect este foarte important în contextul auditului instituţiilor financiare, care a generat o abundenţă de produse şi procese din ce în ce mai complexe.

Comisia doreşte să afle dacă raţionamentul general de concentrare a firmelor mari de audit, derulat în ultimele două decenii (ofertă globală, sinergii), este încă valabil sau dacă este nevoie de o regândire a acestuia. Mai mult, ţinând cont de riscul sistemic reprezentat de firmele mari, globale, Comisia doreşte să afle dacă ar fi indicat să se recurgă la reversul concentrării din deceniile anterioare.

Întrebări

6. CREAREA UNEI PIEŢE EUROPENE

Trebuie recunoscut că s-au realizat anumite progrese odată cu transpunerea de către statele membre a articolului 3 din directivă, care prevede posibilitatea deţinerii transfrontaliere a firmelor de audit.După implementarea acestui articol de către statele membre, unele reţele mari au realizat un grad ridicat de integrare. Totuşi, integrarea pieţei europene de audit rămâne problematică, iar mobilitatea transfrontalieră a auditorilor este încă redusă.

Diferenţele de reglementare la nivel naţional, european şi internaţional au condus la un grad de complexitate care creează bariere în calea funcţionării transfrontaliere a firmelor de audit, în special a celor mici si mijlocii. Această complexitate a împiedicat reţelele mai mici să se dezvolte şi să-şi croiască drum pe piaţa auditului companiilor mari. Lipsa coordonării la nivel european şi internaţional în ceea ce priveşte supravegherea publică şi sistemele de asigurare a calităţii poate împiedica dezvoltarea reţelelor mai mici de firme de audit.

Anumite dispoziţii ale directivei pot fi privite ca o sursă potenţială de fragmentare a pieţei:

- articolul 3 din directivă prevede aprobarea şi înregistrarea în fiecare stat membru în care urmează a se presta serviciile;

- articolul 14 din directivă prevede un test de aptitudini în fiecare stat membru în care un auditor doreşte să presteze servicii.

Cerinţele de mai sus diferă de regulile generale aplicabile altor profesii reglementate³⁹ şi acţionează ca o barieră în calea mobilităţii auditorilor individuali.

O piaţă unică europeană a prestării serviciilor de audit se poate baza pe optimizarea armonizării şi pe un „paşaport european al auditorilor”. Aceasta presupune crearea unui sistem de înregistrare paneuropean, cu cerinţe comune de calificare profesională si reguli de guvernantă, proprietate si independentă aplicabile în întreaga Uniune Europeană. Dacă supravegherea la nivel european a auditorilor ar fi consolidată în conformitate cu cele discutate la secţiunea 4, o posibilitate de explorare ar fi să li se impună auditorilor să se înregistreze si să fie supravegheaţi de un singur organism de reglementare, similar cu ceea ce s-a propus recent pentru agenţiile de rating al creditelor⁴⁰. Un astfel de sistem ar putea încuraja mai mult concurenţa de pe piaţa auditurilor importante, deoarece ar simplifica dezvoltarea reţelelor europene de audit şi ar reduce costurile prestării de servicii de audit la nivel european.

Întrebări

7. SIMPLIFICARE: ÎNTREPRINDERILE ŞI PRACTICIENII MICI ŞI MIJLOCII

7.1. Întreprinderile mici şi mijlocii (IMM)

Deşi IMM-urile obţin valoare din audit prin creşterea credibilităţii informaţiilor financiare, auditul statutar a fost identificat ca o sursă potenţială a poverii administrative. Trebuie depuse eforturi susţinute pentru a crea un mediu specific pentru auditul IMM-urilor, care să presupună:

- Descurajarea auditului statutar al IMM-urilor.

- În cazurile în care statele membre doresc menţinerea unei forme de asigurare, introducerea unui nou tip de serviciu statutar adaptat la nevoile IMM-urilor, precum „auditul limitat„ sau „reexaminarea statutară”, care să presupună proceduri limitate care să permită depistarea denaturărilor datorate erorii sau fraudei. Abordarea mandatării unui audit limitat pentru companiile mici a fost preluată de Estonia şi se are în vedere în Danemarca. Elveţia aplică o astfel de abordare, iar în SUA auditurile limitate sunt general acceptate.

- În cazul interdicţiei serviciilor care nu au legătură cu auditul (conform celor enunţate în secţiunea 3), se poate avea în vedere o zonă de siguranţă (safe harbour) care, cu condiţia creării unor mijloace de protecţie corespunzătoare, ar permite auditorului unei IMM să presteze în continuare companiei auditate servicii care nu au legătură cu auditul (precum asistentă la obţinerea de credite, la rambursarea impozitelor, state de plată sau chiar contabilitate).

7.2. Practicienii mici şi mijlocii (PMM)

PMM au senzaţia că sunt înconjuraţi de un mediu din ce în ce mai reglementat, care nu corespunde neapărat profilului sau nevoilor lor imediate. Pentru a asigura condiţii propice pentru dezvoltarea acestor firme, auditul limitat sau reexaminarea statutară menţionate mai sus pot fi însoţite de norme proporţionale de control al calităţii si supraveghere de către organismele de reglementare a auditului. Aceasta ar permite PMM să îşi reducă costurile administrative şi le-ar ajuta să îşi deservească mai bine clienţii.

Întrebări

35. Sunteţi de acord cu un serviciu inferior auditului, respectiv cu un audit limitat sau cu o reexaminare statutară a situaţiilor financiare a IMM-urilor în locul unui audit statutar? Trebuie ca acest serviciu să fie condiţionat de întocmirea conturilor de către un contabil (intern sau extern) calificat corespunzător?

36. Trebuie să existe o zonă de siguranţă pentru clienţii IMM în cazul unei potenţiale interziceri a serviciilor care nu au legătură cu auditul?

37. Auditul limitat sau reexaminarea statutară trebuie să fie însoţite de norme de control intern al calităţii si de o supraveghere mai relaxate? Puteţi da exemple de punere în practică a acestei abordări?        

8. COOPERAREA INTERNAŢIONALĂ

În ceea ce priveşte cooperarea internaţională în domeniul supravegherii firmelor de audit, directiva oferă baza pentru o cooperare strânsă cu organismele de supraveghere a auditului din ţări terţe.

Primul pas al cooperării internaţionale este formarea încrederii reciproce prin intermediul schimbului de documente de lucru tematice între organismele de supraveghere europene si omoloagele lor din ţări terţe. Realizarea acestui schimb necesită o decizie a Comisiei, cu acordul statelor membre şi al Parlamentului European, prin care să se declare că sistemele ţărilor terţe protejează suficient datele profesionale şi personale. Autorităţile din statele membre pot să devină părţi la acorduri bilaterale pentru schimbul de documente de lucru tematice cu omoloagele lor din ţări terţe, ale căror sisteme de supraveghere au fost declarate „corespunzătoare”. Ca urmare a unor decizii similare ale Comisiei adoptate anul acesta, se pot realiza astfel de acorduri de cooperare cu organismele de supraveghere a auditului din Australia, Canada, Japonia, Elveţia şi SUA.

A doua etapă ar fi încrederea reciprocă între statele membre si ţările terţe care au dispoziţii echivalente în materie de inspecţie a firmelor de audit si în alte domenii. Comisia, cu acordul statelor membre si al Parlamentului European, este pe cale să adopte o decizie prin care să se determine care ţări terţe sunt echivalente cu UE din această perspectivă. Încrederea reciprocă va permite o supraveghere mai eficientă si mai eficace a firmelor de audit globale si va permite totodată dublarea eforturilor de 'supraveghere la nivel internaţional a firmelor transfrontaliere.

După cum s-a menţionat anterior, supravegherea auditorilor unor grupuri mari care îşi desfăşoară activitatea în jurisdicţii multiple este o chestiune serioasă. Pe lângă orice demersuri care trebuie realizate pentru a permite auditorului de grup să îşi asume rolul şi responsabilităţile, Comisia va discuta cu partenerii săi internaţionali despre măsurile suplimentare care ar trebui adoptate la nivel global pentru supravegherea auditului de grup şi a reţelelor globale de audit de grup.

Întrebări

9. ETAPELE URMĂTOARE

Prezenta Carte verde este deschisă consultării publice până la 8 decembrie 2010. Răspunsurile trebuie trimise la adresa markt-greenpaper-audit@ec.europa.eu. Toate contribuţiile vor fi publicate pe website-ul DG Piaţa Internă si Servicii, cu excepţia cazurilor în care autorii solicită contrariul. Se va mai publica şi un rezumat al tuturor răspunsurilor la această consultare. Este important să citiţi declaraţia de confidenţialitate anexată la prezenta Carte verde pentru a afla cum vor fi tratate datele personale şi contribuţia dumneavoastră.

Comisia va găzdui o Conferinţă la nivel înalt în data de 10 februarie 2011. Conferinţa îşi propune să dezbată prezenta Carte verde şi principalele concluzii ale consultării cu părţile interesate şi să exploreze noi orizonturi. Odată încheiată etapa de consultare, Comisia va anunţa măsurile şi propunerile subsecvente adecvate în 2011.