Veronica Sirețeanu
Ministru
Ministerul finanțelor
str. Constantin Tănase 7
MD-2005, mun. Chișinău, Republica Moldova

Scrisoarea f/n din 23 iunie 2023

Subiect: conținutul „serviciilor de pregătire și perfecționare a cadrelor” de la pct.5) alin.(1) art.103 din Codul fiscal

Stimate doamnă,

Societatea cu Răspundere Limitată „Totul pentru contabil” (cod fiscal 1007600050995) roagă să ne prezentați explicații privind conținutul „serviciilor de pregătire și perfecționare a cadrelor” de la pct.5) alin.(1) art.103 din Codul fiscal în scopul impozitării cu TVA.

În conformitate cu pct.5) alin.(1) art.103 din Codul fiscal sunt scutite de TVA fără drept de deducere „serviciile de pregătire și perfecționare a cadrelor”.

Această normă în această redacție există în Codul fiscal de 10 ani. Însă, până în prezent nu există o înțelegere făcută public a conținutul serviciilor care cad sub incidența acestei norme. În prezent nu există o practică fiscală cunoscută public ce ține de aplicarea pct.5) alin.(1) art.103 din Codul fiscal. Astfel, în înțelegerea noastră, sunt supuși riscurilor fiscale, profesionale atât contribuabilii, cât și inspectorii fiscali. Cu această ocazie, vă rugăm să contribuiți la soluțioarea incerutudinilor legate de aplicarea acestei norme.

Vă rugăm să ne explicați care este conținutul serviciilor care cad sub incidența pct.5) alin.(1) art.103 din Codul fiscal? Serviciile de la această normă pot fi acordate doar de entitățiile care cad sub incidența Codului educației (organizații din domeniul învățământului)? Sau pot fi prestate și de alte întreprinderi care prestează servicii de pregătire a cadrelor, instruire în domeniul său de activitate prin intermediul seminarelor de instruire sau în altă formă?

Vă propunem să analizăm incertitudinile noastre legate de aplicarea prevederilor de la pct.5) alin.(1) art.103 din Codul fiscal (mai departe CF) în baza unor exemple convenționale.

Exemplu 1. Entitatea JK activează în domeniul contabilității și petrece seminare de instruire pentru contabili privind implementarea Standardelor Naționale de Contabilitate. În cadrul seminarelor participă contabili practicieni, studenți, alte persoane cointeresate de domeniul contabilității.

Care va fi regimul de impozitare privind TVA a serviciilor de instruire în cadrul seminarelor prestate de entitatea JK?

Exemplu 2. Entitatea VN activează în domeniul aviației civile și a beneficiat de servicii de instruire (perfecționare) a personalului în domenul său de activitate. Serviciile au fost prestate prin internet de către o entitate nerezidentă specializată în instruirea personalului din domeniul aviației civile în forma unui seminar (conferință) de instruire on-line (videoconferință).

Vă rugăm să ne explicați dacă serviciile de instruire (perfecționare) a personalului entității VN din acest exemplu, prestate de la distanță on-line de către un nerezident, cad sub incidența alin.(1) art.103 din Codul fiscal? Care este regimul de impozitare cu TVA a serviciilr nerezidentului din acest exemplu?

Venitul nerezidentului din acest exemplu se consideră obținut din Republica Moldova? Entitatea VN are obligația să rețină la sursa deplată impozit din venitul nerezidentului (art.71, 91 din CF)?

În contextul celor expuse mai sus, vă rog să ne răspundeți la următoarele întrebări:

1. Vă rugăm să ne explicați care este conținutul serviciilor care cad sub incidența pct.5) alin.(1) art.103 din Codul fiscal? Serviciile de la această normă pot fi acordate doar de entitățiile care cad sub incidența Codului educației (organizații din domeniul învățământului)? Sau pot fi prestate și de alte întreprinderi care prestează servicii de pregătire a cadrelor, instruire în domeniul său de activitate prin intermediul seminarelor de instruire?
2. Vă rugăm să ne explicați care este regimul de impozitare cu TVA a serviciile de instruire în domeniul contabilității în cadrul seminarelor de instruire prestate de entitatea JK din exemplul 1?
3. Vă rugăm să ne explicați dacă serviciile de instruire (perfecționare) a personalului din exemplul 2, prestate on-line de la distanță de către un nerezident, cad sub incidența alin.(1) art.103 din Codul fiscal? Care este regimul de impozitare cu TVA a serviciilr nerezidentului din acest exemplu?
4. Venitul nerezidentului din serviciile de instruire prestate prin internet de la distanță, descrise în exemplul 2, se consideră obținut din Republica Moldova? Entitatea VN are obligația să rețină la sursa de plată impozit din venitul nerezidentului în conformitate cu art. 71, 91 din Codul fiscal?

MINISTERUL FINANȚELOR

Nr. 15/1-06/277

02 august 2023

Totul pentru contabil S.R.L.

Ministerul Finanțelor a examinat scrisoarea f/n din 23.06.2023 privind aplicarea scutirii de TVA pentru serviciile de pregătire și perfecționare a cadrelor didactice și cu titlu de opinie¹, comunică următoarele.

În conformitate cu prevederile art.103 alin.(1) pct.5) din Codul fiscal nr.1163/1997, sunt scutite de TVA fără drept de deducere mărfurile, serviciile instituțiilor de învățămînt publice și private, legate de desfășurarea nemijlocită a procesului de învățămînt conform Codului educației; […]; servicii de pregătire și perfecționare a cadrelor.

Astfel, conchidem că aplicarea scutirii de TVA fără drept de deducere pentru serviciile de pregătire și perfecționare a cadrelor nu este condiționată de procesul de învățămînt conform Codului educației.

La aceasta, referitor la întrebarea nr.1 și 2 din solicitare, menționăm în cazul în care seminarele de instruire cad sub incidența serviciilor de perfecționare a cadrelor, acestea urmează a fi scutite de TVA fără drept de deducere, conform art.103 alin.(1) pct.5) din Codul fiscal.

În partea ce ține de întrebarea nr.3 din solicitare, menționăm că în conformitate cu prevederile art.93 pct.15) din Codul fiscal, import de servicii reprezintă prestare de servicii de către persoanele juridice şi fizice nerezidente ale Republicii Moldova persoanelor juridice şi fizice rezidente sau nerezidente ale Republicii Moldova, pentru care locul prestării se consideră a fi Republica Moldova.

Totodată, art.111 alin.(2) lit.c) din Codul fiscal, stabilește că locul prestării serviciilor furnizate prin mijloace radioelectronice (furnizarea de servicii de învațămînt la distanță conform art.111 alin.(3) lit.e) din Codul fiscal), se consideră sediul sau în cazul în care acesta lipsește, domiciliul ori reședința beneficiarului acestor servicii.

La aceasta, prestarea serviciilor de către un nerezident al Republcii Moldova rezidentului Republicii Moldova, pentru care locul prestării serviciilor se consideră a fi Republica Moldova, reprezintă import de servicii.

Astfel, în cazul în care serviciile de instruire (perfecționare) profesională, cad sub incidența art.103 alin.(1) pct.5) din Codul fiscal, importul serviciilor respective urmează a fi scutit de TVA fără drept de deducere.

Referitor la întrebarea nr.4 din solicitare comunicăm că, potrivit art.71 alin.(1) lit.b) din Codul fiscal, venituri ale nerezidenţilor obţinute din Republica Moldova, indiferent dacă sunt primite în Republica Moldova sau în străinătate, se consideră veniturile din prestarea de servicii de management sau de consultanţă din orice domeniu, dacă aceste venituri sunt obţinute de la un rezident sau dacă veniturile respective sunt cheltuieli ale unei reprezentanţe permanente în Republica Moldova, indiferent de locul prestării acestora.

Or, venituri ale nerezidenților obținute din Republica Moldova pentru care se impune obligația de a plăti impozit în Republica Moldova, indiferent dacă sunt primite în Republica Moldova sau în străinătate, se consideră veniturile specificate la art.71 din Codul fiscal.

Concomitent, potrivit art.71 alin.(1) lit.b¹) din Codul fiscal, venituri ale nerezidenţilor obţinute din Republica Moldova, indiferent dacă sunt primite în Republica Moldova sau în străinătate, se consideră alte venituri din servicii prestate pe teritoriul Republicii Moldova care nu sunt prevăzute în art.71 din Codul fiscal.

Astfel, obligația reținerii impozitului pe venit la sursa de plată conform art.71 alin.(1) lit.b¹) din Codul fiscal va apărea doar în cazul în care prestarea serviciilor respective de către nerezident are loc efectiv pe teritoriul Republicii Moldova.

Prin urmare, deoarece servicii de instruire (perfecționare) nu sunt prestate efectiv pe teritoriul Republicii Moldova, conchidem că acestea nu urmează a fi supuse impozitului pe venit la sursa de plată.

Secretar de Stat Olga GOLBAN

¹ Conform art.3 alin.(5) din Codul fiscal, interpretarea (explicarea) prevederilor Codului fiscal şi a altor acte normative adoptate în conformitate cu acesta este de competenţa autorităţii care le-a adoptat dacă actul respectiv nu prevede altfel, iar orice interpretare (explicare) urmează a fi publicată în mod oficial