Petru Rotaru
Ministrul Finanțelor
str. Constantin Tănase 7
MD-2005, m. Chişinău, Republica Moldova

Scrisoarea f/n din 22 noiembrie 2023

Subiect: ajustarea TVA în construcții (alin.(4¹), (4²), (4³) art.102 din Codul fiscal).

Stimat domn,

Societatea cu Răspundere Limitată „Totul pentru contabil” SRL (cod fiscal 1007600050995 ) roagă să ne prezentați explicații privind aplicarea prevederilor de la art.102 alin.(4¹), (4²), (4³) din Codul fiscal în partea ce ține de ajustarea sumelor TVA în construcții.

Incertitudinile sunt legate de aplicarea acestor norme în cazul achizițiilor destinate construcțiilor care includ spații ce constituie atât obiecte impozabile, cât și scutite de TVA fără drept de deducere.În acest caz, normă nouă (alin.(41) art. 102 din Codul fiscal (mai departe CF)) prevede ca TVA aferentă achizițiilor mixte se deduce „proporțional costului de deviz al spațiilor comerciale ce constituie livrări impozabile în raport cu costul de deviz total al construcției, conform documentației de proiect”.

Astfel, în calculul coeficientului K se folosește indicatorul „Costul de deviz al spațiilor comerciale”, însă acesta nu poate fi identificat direct din devizul general de cheltuieli al proiectului (construcției). Devizul total al construcției nu este constituit din devizele componentelor construcției. Devizul total al construcției este întocmit în baza indicatorilor generali ai construcției (suprafață totală, volum, lungime etc). Stabilirea costul de deviz al unei părți componente a construcției nu este o operațiune evidentă.
Cum ar urma să fie determinat acest cost? Această întrebare nu are un răspuns cert. Nu este clar cum ar urma acesta să fie „strâns” costul unei părți a clădirii din costurile de deviz din diferite compartimente ale devizului general de cheltuieli al proiectului? Unele cheltuieli ar urma să fie determinate (repartizate)
prin calcule, fapt ce implică munca adăugătoare a unui specialist calificat (care întocmește devize) și, nu în ultimul rând, aplicarea de către acesta a raționamentului la repartizarea unor cheltuieli generale de proiect: cheltuieli de regie; beneficiul de deviz; costul de deviz al spațiilor comune (fundament, acoperiș, amenajare teritoriu) etc?

Vă rugăm să ne explicați de ce urmează să ne conducem la stabilirea indicatorului „Costul de deviz al spațiilor comerciale”, care costuri din devizul general de cheltuieli urmează să fie atribuite direct și care urmează să fie repartizate? Care principii de repartizare a cheltuielilor (costurilor) comune urmează să fie aplicate? De care acte normative urmează să ne conducem? Vă informăm că specialiștii din domeniul întocmirii devizelor de cheltuieli în construcții nu au răspunsuri la aceste întrebări.

Vă rugăm să ne spuneți, indicatorul „Costul de deviz al spațiilor comerciale” poate fi determinat prin calcul, reieșind din costul de deviz total al construcției proporțional suprafeței spațiilor comerciale din total suprafață a construcției?

Altă întrebare ține de deducerea sumei TVA aferentă mijloacelor fixe (MF) din construcții în cazul în care urmează să fie aplicate prevederile alin. (4¹), (4²), (4³) art.102 din CF.

Vă prezentăm incertitudinile noastre privind aplicarea acestor norme în baza unui exemplu convențional

Exemplu. În martie 2023 compania de construcții JM a procurat o macara, DFU=10 ani, TVA aferentă procurării – 340,000 lei. Macaraua în 2023 a fost folosită pentru construcția a două clădiri (livrări mixte).
În acest caz, cum se va determina suma TVA aferentă achiziției MF permisă spre deducere?
În înțelegerea noastră, deducerea sumelor TVA aferente MF în construcții urmează să aibă la bază aplicarea următoarele principii:

1) Se va ține cont de toate normele CF privind deducerea TVA: alin.(1), (2), (4), (4¹), (4²), (4³) art.102 din CF;

2) Regula specială de deducere TVA aferentă MF în baza K se va aplica doar în cazul când MF a fost procurat pentru realizarea doar a unui obiect;

3) În alte situații, deducerea TVA aferentă MF se va realiza conform aplicării mecanismului proratei (art.102 alin.(4) din CF).

Astfel, în înțelegerea noastră, suma TVA spre deducere în exemplul analizat urmează să fie determinată în baza aplicării mecanismului proratei TVA (lunară, definitivă) (art.102 alin.(4) din CF).
Această achiziție nu cade sub incidența aplicării alin. (4¹), (4²), (4³) art.102 din CF.

În legătură cu situațiile descrise mai sus vă rugăm să ne răspundeți la următoarele întrebări:

1. Vă rugăm să ne explicați cum urmează să fie stabilit indicatorul „Costul de deviz al spațiilor comerciale” (art. 102 alin.(4¹) din CF) în situația în care în devizul general de cheltuieli al construcției nu se conține acest indicator (costul de deviz al unei componente) și acesta urmează să fie determinat prin calcule și repartizări de cheltuieli (factor subiectiv)? Cum urmează să fie repartizate în „Costul de deviz al spațiilor comerciale” costurile generale de proiect din devizul general de cheltuieli al clădirii: cheltuieli de regie; beneficiul de deviz; costul de deviz al spațiilor comune (fundament, acoperiș, amenajare teritoriu) etc?
   De care acte normative urmează să ne conducem?
2. Vă rugăm să ne spuneți, indicatorul „Costul de deviz al spațiilor comerciale” poate fi determinat prin calcul reieșind din costul de deviz total al construcției proporțional suprafeței spațiilor comerciale din total suprafață a construcției?
3. Vă rugăm să ne explicați cum urmează să fie aplicate prevederile alin.(4¹), (4²), (4³) art.102 din Codul fiscal față de sumele TVA aferente achizițiilor de mijloace fixe în construcții în condițiile în care acestea se folosesc pentru efectuarea livrărilor mixte?
4. Vă rugăm să ne explicați, prevederile alin.(4) art.102 din CF (mecanismul proratei) sunt aplicabile pentru companiile de construcții concomitent cu aplicarea alin.(4¹), (4²), (4³) art.102 din Codul fiscal pentru ajustarea sumelor TVA aferente achizițiilor care nu sunt legate direct de construcția clădirilor (de exemplu, locațiune oficiu, birotică etc)?

MINISTERUL FINANȚELOR

27.12.2023 Nr. 15/3-06/243

Totul pentru contabil S.R.L.

Ministerul Finanțelor, la solicitarea f./nr. din 22.11.2023 privind acordarea suportului informațional la aplicarea art.102 din Codul Fiscal nr.1163/1997, comunică următoarele.

Referitor la întrebarea nr.1, reiterăm poziția expusă anterior prin scrisoarea nr.15/1-06/288 din 03.08.2023. Potrivit prevederilor art.102 alin.(4¹) din Codul fiscal, în cazul achizițiilor destinate construcției clădirilor care includ spații ce
constituie atât obiecte impozabile, cât şi scutite de TVA fără drept de deducere, suma TVA, achitată sau care urmează a fi achitată, pe valorile materiale, serviciile procurate care sunt folosite pentru efectuarea livrărilor impozabile şi scutite de TVA fără drept de deducere se deduce proporțional costului de deviz al spațiilor comerciale ce constituie livrări impozabile în raport cu costul de deviz total al construcției, conform documentației de proiect. Coeficientul privind raportul dintre costul de deviz al spațiilor ce constituie livrări impozabile şi costul de deviz total (K) se aproximează, conform regulilor matematice, până la două semne după virgulă.

Determinarea sumei TVA spre deducere în conformitate cu prezentul alineat se efectuează distinct pentru fiecare obiect sau complex de obiecte în construcție.

Dat fiind faptul, că spațiile comune (fundamentul, acoperișul, rețelele, etc.) nu sunt livrate ca obiecte distincte, dar constituie părți indispensabile a obiectului construcției, în scopul determinării proratei conform prevederilor art.102 alin.(4¹) din Codul fiscal, costul acestora participă în costul total de deviz al construcției.

La construcția obiectivelor urmează a se conduce de modul de elaborare a documentelor stabilite în normativele de construcții.

Potrivit pct.4.1.3 din Regulile de determinare a valorii obiectivelor de construcții NCM L.01.01-2012, elaborate de Ministerul Dezvoltării Regionale și Construcțiilor până la restructurare, valoarea de deviz pentru construcția de întreprinderi, clădiri și construcții speciale reprezintă suma mijloacelor bănești stabilită în baza documentației de proiectare și de baza normativă de deviz.

Valoarea de deviz reprezintă baza inițială pentru stabilirea valorii contractelor de antrepriză, efectuarea decontărilor pentru lucrările de antrepriză (lucrărilor de construcție - montaj) executate, achitarea cheltuielilor pentru procurarea utilajului și transportarea lui la șantier și pentru achitarea altor cheltuieli din contul mijloacelor prevăzute de devizul general.

În baza valorii de deviz a obiectivului de construcții şi valorii contractelor de antrepriză se întocmește evidență şi rapoartele contabile, se apreciază activitatea organizațiilor de antrepriză şi a beneficiarilor şi se formează valoarea fondurilor fixe la întreprinderile, clădirile şi construcțiile speciale construite.

Referitor la întrebarea nr.2, comunicăm că prevederile art.102 alin.(4¹) din Codul fiscal, stabilesc expres că suma TVA, achitată sau care urmează a fi achitată, pe valorile materiale, serviciile procurate care sunt folosite pentru efectuarea livrărilor impozabile şi scutite de TVA fără drept de deducere se deduce proporțional costului de deviz al spațiilor comerciale ce constituie livrări impozabile în raport cu costul de deviz total al construcției, conform documentației de proiect.

Cât privește întrebările nr.3 și 4, menționăm că, cu excepția cazurilor achizițiilor destinate construcției clădirilor care includ spații ce constituie atât obiecte impozabile, cât şi scutite de TVA fără drept de deducere, exercitarea dreptului la deducerea TVA pentru procurările cu destinație mixtă – pentru livrări impozabile și scutite fără drept de deducere, se efectuează conform alin.(4) din art.102 din Codul fiscal.

Astfel, în condițiile acțiunii alin.(4) din articolul menționat, în situația în care, mijlocul fix procurat urmează a fi utilizat pentru livrări impozabile și scutite fără drept de deducere, dreptul la deducerea TVA pentru achiziția lui se va efectua conform regulilor stabilite în articolul menționat.

În situația în care, locațiunea oficiului, procurarea obiectelor de birotică, nu are o utilizare cu destinație mixtă, lipsește obligația de determinare a dreptului la deducerea TVA în baza proratei, în caz contrar, dreptul la deducerea TVA pentru acestea, se va efectua conform regulilor stabilite în articolul menționat dacă acestea nu sunt incluse în costul de deviz al construcției.

Secretar de stat Olga GOLBAN